Badanie sprawozdań finansowych
Badanie sprawozdań finansowych
nUstawa z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002r. nr 76, poz.694 z późniejszymi zmianami) nUstawa z dnia 13 października 1994r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie (Dz.U. z 2001r. nr 31, poz. 359 z późniejszymi zmianami)
nNormy wykonywania zawodu biegłego rewidenta
nKodeks etyki zawodowej biegłych rewidentów
nMiędzynarodowe Standardy Rewizji Finansowej
nDYREKTYWA 2006/43/WE PARLAMENTU EUROPEJSKIEGO I RADY z dnia 17 maja 2006 r. w sprawie ustawowych badań rocznych sprawozdań finansowych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych, zmieniająca dyrektywy Rady 78/660/EWG i 83/349/EWG oraz uchylająca dyrektywę Rady 84/253/EWG
nKodeks Etyki Zawodowych Księgowych IFAC
nArt. 64. 1. Badaniu i ogłaszaniu, z zastrzeżeniem art. 64b, podlegają roczne sprawozdania finansowe jednostek powiązanych, w tym roczne skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych, a także roczne sprawozdania finansowe - kontynuujących działalność:
1)banków oraz zakładów ubezpieczeń,
2)jednostek działających na podstawie przepisów o publicznym obrocie papierami wartościowymi oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych,
2a)jednostek działających na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych,
3)spółek akcyjnych, z wyjątkiem spółek będących na dzień bilansowy w organizacji,n4)pozostałych jednostek, które w poprzedzającym roku obrotowym, za który sporządzono sprawozdania finansowe, spełniły co najmniej dwa z następujących warunków:
a) średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób,
b) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowartość w walucie polskiej co najmniej 2.500.000 euro,
c) przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy stanowiły równowartość w walucie polskiej co najmniej 5.000.000 euro.
nArt. 65. 1. Celem badania sprawozdania finansowego jest wyrażenie przez biegłego rewidenta pisemnej opinii wraz z raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy badanej jednostki.nArt. 66. 1. Badanie sprawozdania finansowego przeprowadza biegły rewident spełniający warunki do wyrażenia bezstronnej i niezależnej opinii o tym sprawozdaniu.
nArt. 66. 2. Bezstronność i niezależność nie jest zachowana, jeżeli biegły rewident:
1)posiada udziały, akcje lub inne tytuły własności w jednostce lub w jednostce z nią stowarzyszonej, dominującej, zależnej lub współzależnej, z wyłączeniem udziału w spółdzielni mieszkaniowej,
2)jest lub był w ostatnich 3 latach przedstawicielem prawnym (pełnomocnikiem), członkiem organów nadzorczych bądź zarządzających lub pracownikiem jednostki albo jednostki z nią stowarzyszonej, dominującej, zależnej lub współzależnej,
3)w ostatnich 3 latach uczestniczył w prowadzeniu ksiąg rachunkowych, sporządzaniu sprawozdania finansowego, stanowiącego przedmiot badania,
4)osiągnął chociażby w jednym roku w ciągu ostatnich 5 lat co najmniej 50% przychodu rocznego z tytułu świadczenia usług na rzecz danej jednostki, jednostki wobec niej dominującej lub jednostek z nią stowarzyszonych, jednostek od niej zależnych lub współzależnych. Nie dotyczy to pierwszego roku działalności biegłego rewidenta,
5)jest małżonkiem, krewnym lub powinowatym w linii prostej do drugiego stopnia lub jest związany z tytułu opieki, przysposobienia lub kurateli z osobą zarządzającą lub będącą w organach nadzorczych jednostki albo zatrudnia przy prowadzeniu badania takie osoby,
6)z innych powodów nie może sporządzić bezstronnej i niezależnej opinii.
nStatus biegłego rewidenta
Ochrona prawna tytułu zawodowego biegły rewident
Uprawnienia biegłego rewidenta (art. 2.1)
Warunki uzyskania tytułu biegłego rewidenta (art. 7,8)
nBiegły rewident jako wolny zawód
nRejestr biegłych rewidentów (art.9)
nFormy działalności zawodowej biegłych rewidentów (art.11)
nLista podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych (art.10,14-16)
nRejestr a lista
nPrzedmiot działalności podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych (art.10.3)
nObowiązki biegłego rewidenta
nUmowa o badanie sprawozdań finansowych
nSamorząd biegłych rewidentów
nArt. 4.
1. Osoba, która uzyskała tytuł biegłego rewidenta nabywa prawo do wykonywania zawodu, po złożeniu ślubowania i wpisaniu jej do rejestru biegłych rewidentów.
2. Rota ślubowania składanego przez biegłego rewidenta ma następujące brzmienie:
"Przyrzekam, że jako biegły rewident będę wykonywać powierzone mi zadania w poczuciu odpowiedzialności, z całą rzetelnością i bezstronnością, zgodnie z przepisami prawa i normami wykonywania zawodu, kierując się w swoim postępowaniu etyką zawodową i niezawisłością. Poznane w czasie badania fakty i okoliczności zachowam w tajemnicy wobec osób trzecich."
nArt.10. 3
Przedmiotem działalności podmiotów, o których mowa w ust. 1, obok badania sprawozdań finansowych, może być, z zastrzeżeniem art. 11 ust. 2 wyłącznie:
1) usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych i podatkowych,
1a) przeglądy sprawozdań finansowych,
2) ekspertyzy i opinie ekonomiczno-finansowe,
3) doradztwo podatkowe,
4) doradztwo w zakresie organizacji i informatyzacji rachunkowości,
5) prowadzenie postępowania likwidacyjnego i upadłościowego,
6) działalność wydawnicza i szkoleniowa w zakresie rachunkowości.
nArt. 11. 1. Biegły rewident wykonuje zawód jako:
1) osoba prowadząca działalność we własnym imieniu i na własny rachunek,
2) wspólnik spółki, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2,
3) osoba pozostająca w stosunku pracy z podmiotami, o których mowa w art. 10 ust. 1 i 2,
4) osoba nie pozostająca w stosunku pracy i nie prowadząca działalności we własnym imieniu i na własny rachunek, pod warunkiem zawarcia umowy cywilnoprawnej z podmiotem uprawnionym do badania sprawozdań finansowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 i 2.
2. Biegli rewidenci zatrudnieni w samorządzie biegłych rewidentów oraz pracujący w charakterze pracownika naukowo-dydaktycznego lub naukowego mogą wykonywać zawód w formie określonej w ust. 1 pkt 4.
nArt. 10.
1. Do badania sprawozdań finansowych przy uwzględnieniu ust. 2 uprawnione są wyłącznie następujące podmioty:
1) biegli rewidenci prowadzący działalność gospodarczą określoną w ust. 3 we własnym imieniu i na własny rachunek,
2) spółki cywilne, spółki jawne, spółki partnerskie lub spółki komandytowe z wyłącznym udziałem biegłych rewidentów,
3) osoby prawne, które spełniają łącznie następujące wymagania:
a) zatrudniają do badania sprawozdań finansowych biegłych rewidentów,
b) większość członków zarządu stanowią biegli rewidenci, a jeżeli zarząd składa się z nie więcej niż 2 osób, to jedna z nich jest biegłym rewidentem,
c) większość głosów w organach nadzorczych (radach nadzorczych, komisjach rewizyjnych) posiadają biegli rewidenci, a w przypadku braku organów nadzorczych większość głosów posiadają wspólnicy lub udziałowcy będący biegłymi rewidentami,
d) opinię i raport z badania (przeglądu) sprawozdania finansowego podpisują w imieniu podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, wyłącznie członkowie zarządu będący biegłymi rewidentami.
2. Do badania sprawozdań finansowych spółdzielni uprawnione są również spółdzielcze związki rewizyjne, które spełniają łącznie następujące wymagania:
1) zatrudniają do badania sprawozdań finansowych biegłych rewidentów,
2) posiadają w składach zarządów co najmniej jednego biegłego rewidenta, z tym że opinię i raport z badania (przeglądu) sprawozdania finansowego
nArt. 18.
1. Biegli rewidenci tworzą samorząd biegłych rewidentów, zwany dalej "Krajową Izbą Biegłych Rewidentów".
2. Krajowa Izba Biegłych Rewidentów jest niezależna w wykonywaniu swoich zadań i działa na podstawie przepisów ustawy oraz postanowień statutu.
3. Przynależność do Krajowej Izby Biegłych Rewidentów jest obowiązkowa i powstaje po wpisaniu do rejestru biegłych rewidentów.
nUstawowymi zadaniami biegłych rewidentów, są:
Przeprowadzenie badania sprawozdań finansowych przedsiębiorstw w zakresie określonym w ustawie o rachunkowości;
Badanie sprawozdania założycieli spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej (art. 312 K.s.h.);
Badanie rachunkowości i działalności spółki z o.o. – w związku z wyznaczeniem przez sąd rejestrowy biegłego rewidenta lub podmiotu uprawnionego do badań finansowych do takich badań (art. 223,225 K.s.h.);
Badanie sprawozdania zarządu spółki akcyjnej w związku ze zwykłym podwyższeniem kapitału zakładowego (art. 431,312 K.s.h.)
Badanie bilansu i rachunku zysków i strat spółki akcyjnej w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ze środków spółki (art. 442 K.s.h.)
Badanie planu przekształcenia spółek – w zakresie jego poprawności i rzetelności (art.559 K.s.h.);
Badanie wkładów niepieniężnych w związku z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego w spółce akcyjnej (art. 449,312 K.s.h.)
Badanie sprawozdania finansowego emitenta prospektu emisyjnego i opracowanie oświadczeń i opinii do prospektu emisyjnego zgodnie z wymogami ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz.U. z 2002 r. nr 49, poz. 447)
Badanie informacji finansowych i sprawozdań partii politycznych oraz sprawozdań wyborczych (ustawa o partiach politycznych Dz.U. z 2001r. Nr 79, poz.857)
nObowiązkiem biegłego rewidenta jest przestrzeganie postanowień Kodeksu etyki.nBiegły rewident powinien świadczyć usługi zawodowe w poczuciu odpowiedzialności, zgodnie z posiadanymi kompetencjami, wiedzą fachową, z całą rzetelnością i starannością stosownie do przepisów prawa i norm wykonywania zawodu biegłego rewidenta, kierując się w swoim postępowaniu bezstronnością i niezawisłością oraz nie ujawniając osobom trzecim informacji uzyskanych w związku ze świadczeniem usług.nBiegły rewident, bez względu na miejsce i charakter zatrudnienia, przy wykonywaniu czynności określonych przepisami prawa i postanowieniami niniejszego Kodeksu, jest zobowiązany do przestrzegania zasad:
a) rzetelności i bezstronności,
b) kompetencji zawodowych,
c) tajemnicy zawodowej
nBiegłego rewidenta obowiązuje rzetelność i bezstronność. Oznacza to, że jego postępowanie powinno być rzeczowe, obiektywne, wolne od uprzedzeń i wpływu rozbieżności zdań (sporów).
Obowiązkiem biegłego rewidenta i podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych jest świadczenie na rzecz zamawiającego usług wysokiej jakości, zgodnie z dorobkiem i postępem nauki rachunkowości i rewizji finansowej, przepisami prawa i zasadami ugruntowanymi praktyką.
nnBiegły rewident, podejmując się świadczenia usług zawodowych, powinien posiadać kompetencje niezbędne do ich wykonania, rozumiane jako posiadaną wiedzę, nabyte umiejętności i doświadczenie, a świadcząc usługi zawodowe wykorzystywać w pełni te kompetencje. Jeżeli biegły rewident nie ma odpowiednich kompetencji do wykonywania specjalistycznych części usług, wówczas powinien zapewnić sobie doradztwo i pomoc właściwych specjalistów.
nnnBiegły rewident jest zobowiązany zachować w tajemnicy wszystkie informacje uzyskane w związku z wykonywaniem czynności zawodowych. Obowiązek ten nie jest ograniczony w czasie. Może on ujawnić informacje tylko wtedy, gdy:
a) istnieje przewidziany prawem obowiązek ujawnienia informacji przez biegłego rewidenta lub podmiot,
b) zamawiający i podmiot upoważnił biegłego rewidenta do ujawnienia informacji; należy jednak wówczas rozważyć, czy nie naruszy to interesów którejkolwiek z zainteresowanych stron.
Obowiązek zachowania w tajemnicy nie dotyczy informacji podlegających publikowaniu.
nNiezależność zawodowa biegłego rewidenta polega na tym, że w trakcie wykonywania swego zawodu biegły rewident jest samodzielny i niezależny, podlegając wyłącznie przepisom prawa, postanowieniem norm wykonywania zawodu oraz zasadom etyki zawodowej.
Na niezależność zawodową wpływa szereg czynników, a w szczególności:
a) związki z zamawiającym, któremu biegły rewident świadczy w imieniu podmiotu usługi poświadczające, a ponadto udział w zarządzaniu jednostką,
b) wykonywanie na rzecz zamawiającego innych usługi niż wymienione w pkt a),
c) związki osobiste i rodzinne,
d) wynagrodzenia i gratyfikacje
nOdpowiedzialność dyscyplinarna
Art. 31.
1. Biegli rewidenci ponoszą odpowiedzialność dyscyplinarną za postępowanie sprzeczne z zasadami wykonywania zawodu lub zasadami etyki zawodowej biegłego rewidenta.
2. Karami dyscyplinarnymi są:
1) upomnienie,
2) nagana,
3) zawieszenie w czynnościach zawodowych na okres od roku do lat 3,
4) wydalenie z samorządu biegłych rewidentów.
3. Kary nagany i zawieszenia w czynnościach zawodowych biegłego rewidenta powodują utratę wybieralności do organów Krajowej Izby Biegłych Rewidentów do czasu zatarcia kary.
4. Kary upomnienia i nagany ulegają zatarciu po roku od uprawomocnienia się orzeczenia Krajowego Sądu Dyscyplinarnego.
5. Kary zawieszenia w czynnościach zawodowych biegłego rewidenta ulegają zatarciu po 3 latach od upływu okresu tego zawieszenia.
6. Skreślenie z rejestru biegłych rewidentów ulega zatarciu po 5 latach od dnia skreślenia. Wpis można uzyskać po spełnieniu warunków określonych w art. 5.
7. Koszty postępowania dyscyplinarnego obciążają osoby ukarane prawomocnymi orzeczeniami.
8. Biegły rewident, w stosunku do którego wszczęto postępowanie dyscyplinarne ma prawo ustanowić w postępowaniu dyscyplinarnym obrońcę.
nOdpowiedzialność cywilna – za kary wyrządzone innym w wyniku swojego działania lub zaniechania (obowiązek ubezpieczenia)
nnOdpowiedzialność karna
Art. 78. 1. Biegły rewident, który sporządza niezgodną ze stanem faktycznym opinię o sprawozdaniu finansowym i stanowiących podstawę jego sporządzenia księgach rachunkowych jednostki lub sytuacji finansowo-majątkowej tej jednostki, podlega grzywnie lub karze pozbawienia wolności do lat 2 albo obu tym karom łącznie.
2. Jeżeli sprawca czynu określonego w ust. 1 działa nieumyślnie, podlega grzywnie albo karze ograniczenia wolności.
nArt. 65. 1. ustawa o rachunkowości
Celem badania sprawozdania finansowego jest wyrażenie przez biegłego rewidenta pisemnej opinii wraz z raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy badanej jednostki.
nNorma nr 1
Zadaniem biegłego rewidenta jest - na podstawie badania sprawozdania finansowego - wyrażenie opinii uzupełnionej o raport o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia, we wszystkich istotnych aspektach, sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy jednostki przedkładającej to sprawozdanie do badania.
Biegły rewident ma zatem stwierdzić, czy sprawozdanie, jako całość, i stanowiące podstawę jego sporządzenia księgi rachunkowe (system księgowości) są wolne od uchybień polegających na pominięciu lub zniekształceniu informacji ważnych (istotnych) dla czytelnika, i czy można uznać za wiarygodne (rzetelne, prawidłowe) i jasne informacje zawarte w tym sprawozdaniu.
nZa sporządzenie i przedstawienie właściwym organom sprawozdania finansowego odpowiedzialność ponosi kierownik jednostki przedkładającej to sprawozdanie do badania.nPodmiot uprawniony odpowiada za opinię o tym sprawozdaniu, wyrażoną na podstawie wyników badania przeprowadzonego w jego imieniu przez biegłego rewidenta lub pod jego kierunkiem, przy udziale personelu pomocniczego. Biegły rewident sprawuje nadzór nad kierowanym przez niego personelem pomocniczym oraz odpowiada za właściwe wykonanie prac przez te osoby.
nBadanie sprawozdania finansowego powinno dostarczyć podstaw do stwierdzenia, że przedstawia ono rzetelnie i jasno sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy jednostki oraz, że:a) jest prawidłowe, a więc zgodne z przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości, co oznacza w przypadku:
- jednostek zobowiązanych do stosowania wszystkich przepisów ustawy o rachunkowości, że sprawozdanie finansowe zostało sporządzone zgodnie z ustawą o rachunkowości i wydanymi na jej podstawie przepisami wykonawczymi,
- jednostek sporządzających sprawozdanie finansowe na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości, zgodnie z MSR, że sprawozdanie to jest zgodne z MSR, zaś w zakresie nieuregulowanym przez MSR - z wymogami ustawy o rachunkowości i wydanymi na jej podstawie przepisami wykonawczymi,b) jest zgodne z obowiązującymi badaną jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy jednostki, które wpływają na jej sprawozdania finansowe, a w przypadku jednostek, których sprawozdania finansowe normują także przepisy odrębne, w szczególności dotyczące emitentów papierów wartościowych dopuszczonych, emitentów zamierzających ubiegać się lub ubiegających się o ich dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego - także zgodne z tymi przepisami
zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych, zgodnie z ustawą o rachunkowości,
d) przedstawia rzetelnie i jasno wszystkie informacje istotne do oceny sytuacji jednostki,
a ponadto, że:
e) możliwość kontynuowania działalności przez jednostkę w niezmniejszonym istotnie zakresie nie jest poważnie zagrożona w ciągu przynajmniej 12 najbliższych miesięcy od dnia bilansowego,
f) informacje zawarte w sprawozdaniu z działalności jednostki - jeżeli na jednostce spoczywa obowiązek przedstawienia takiego sprawozdania - spełniają wymagania określone w art. 49 ustawy o rachunkowości i są zgodne z danymi sprawozdania finansowego; dotyczy to w szczególności przepisów obowiązujących przy sporządzaniu sprawozdań finansowych emitentów papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu lub ubiegających się o ich dopuszczenie.
nPrzeprowadzane przez biegłego rewidenta badanie, służące uzyskaniu podstaw do wyrażenia przez niego opinii, ma za zadanie bezpośrednie lub pośrednie potwierdzenie wiarygodności danych (stwierdzeń), zarówno liczbowych, jak i słownych, zawartych w przedstawionym przez jednostkę do badania sprawozdaniu finansowym i ich zgodności z wiążącymi jednostkę zasadami (polityką) rachunkowości.nBezpośrednie sprawdzenie wiarygodności (badanie wiarygodności) polega na badaniu określonych pozycji sprawozdania finansowego celem ustalenia czy spełniają one wymienione warunki.
nnPośrednie sprawdzenie (badanie) wiarygodności polega na zbadaniu działającego w jednostce systemu księgowości i kontroli wewnętrznej (badanie zgodności) w zakresie, w jakim przedmiotem tej kontroli wewnętrznej (badanie zgodności) w zakresie, w jakim przedmiotem tej kontroli są dane zawarte w sprawozdaniu finansowym, w celu stwierdzenia:
poprawności koncepcji systemu księgowości i kontroli wewnętrznej, w tym ich zgodności z przepisami oraz
poprawności działania systemu księgowości oraz skuteczności działania kontroli wewnętrznej przez cały okres objęty badaniem sprawozdania finansowego
W szczególności potwierdzenia wymaga wiarygodność następujących stwierdzeń:
- istnienia na dzień bilansowy wykazanych w sprawozdaniu finansowym aktywów i pasywów, w tym także zobowiązań z tytułów publiczno - prawnych,
- sprawowania kontroli aktywów, względnie obowiązku zaspokojenia zobowiązań wykazanych na dzień bilansowy,
- wystąpienia w badanym okresie operacji gospodarczych wykazanych w sprawozdaniu finansowym,
- kompletności ujęcia aktywów, pasywów, operacji gospodarczych oraz innych ujawnianych informacji dotyczących okresu objętego sprawozdaniem finansowym,
- prawidłowości wyceny aktywów i pasywów,
- ujęcia operacji gospodarczych w prawidłowej kwocie i poprawnego przypisania wynikających z nich przychodów, zysków nadzwyczajnych oraz kosztów i strat nadzwyczajnych do okresu którego dotyczą,
- prezentacji we właściwych częściach sprawozdania finansowego poszczególnych sald aktywów i pasywów, przychodów i zysków nadzwyczajnych oraz kosztów i strat nadzwyczajnych.
nPraktycznie nie jest możliwe ani potrzebne zbadanie wszystkich elementów składających się na pozycje wykazane w sprawozdaniu finansowym. Pozwala to ograniczyć zakres badania, zwiększa jednak ryzyko (tzw. ryzyko badania), że zbadane przez biegłego rewidenta sprawozdanie finansowe będzie zawierać nie wykryte przez niego uchybienia (pominięte lub zniekształcone informacje), powodujące wprowadzenie w błąd czytelnika tego sprawozdania nnBadania wyrywkowe - ich rola
nBadanie dokumentacji opisującej przyjęte przez jednostkę zasady rachunkowości, a w szczególności dotyczące:
określenia roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdawczych,
metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego,
sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym co najmniej:
nzakładowego plany kont,
nwykazu ksiąg rachunkowych (wykazu zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe),
nOpisu systemu przetwarzania danych (opisu systemu informatycznego)
Systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów.
n
nBadanie formalnej prawidłowości działania systemu księgowości
zgodność danych ksiąg rachunkowych za rok obrotowy (danych wynikających z zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej) ze sprawozdaniem finansowym za rok poprzedzający badany (bilans otwarcia) i badany,
zgodność danych, które w ciągu roku obrotowego zostały wprowadzone do systemu (ujęte w dzienniku) z sumą danych, które podlegają przeniesieniu do sprawozdania finansowego,
także zgodność danych z zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej z danymi zestawienia obrotów i sald kont pomocniczych.
nBadanie ksiąg rachunkowych pod względem ich:
rzetelności, bezbłędności, sprawdzalności (tzw. ślad rewizyjny),
bieżącego prowadzenia.
nOcena prawidłowości inwentaryzacji składników aktywów i pasywów
- Badanie systemu kontroli wewnętrznej
ROZPOZNANIE SYSTEMU
OPIS (UDOKUMENTOWNIE) SYSTEMU
ŚLEDZENIE PRZEBIEGU OPERACJI POPRZEZ SYSTEM
WSTĘPNA OCENA ROZPOZNANIA
IDENTYFIKACJA WĘZŁOWYCH KONTROLI
PRZPROWADZENIE PROCEDUR ZGODNOŚCI POSZCZEGÓLNYCH KONTROLI
OCENA WYNIKÓW BADANIA
nPRZEDMIOT BADANIA
Sprawozdanie finansowe
Księgi rachunkowe
Dowody księgowe
Dokumentacja powstająca podczas inwentaryzacji
nZAKRES BADANIA
System rachunkowości
System kontroli wewnętrznej
n
nKONCEPCJA BADANIA
Uzyskać możliwie dużą pewność, że sprawozdanie finansowe jest wolne od istotnych zniekształceń, aby ustalić na czym polegają, co powodują i jaki jest ich ciężar gatunkowy
Wykonać zadania na termin, przy racjonalnym zaangażowaniu czasu biegłego rewidenta i jego współpracowników
nnETAPY BADANIA
Przygotowanie badania
Badanie właściwe
Czynności końcowe
nZaplanowanie badania obejmuje:
Rozpoznanie zagadnień (obszarów), które mogą w sposób istotny ujemnie rzutować na rzetelność i prawidłowość sprawozdania finansowego
Ustalenie zadań rewizyjnych i sposobu ich realizacji w dostosowaniu do znaczenia poszczególnych zagadnień i związanego z nim ryzyka
Właściwe uwzględnienie dodatkowych, ustalonych w umowie, życzeń jednostki zlecającej badanie co do przedmiotu i zasięgu badania
nPlan badania bez względu na wielkość jednostki powinien mieć postać pisemną
nW wyniku zaplanowania badania następuje ustalenie:
ogólnej, uwzględniającej sytuację jednostki, rozpoznane obszary ryzyka oraz wagę (istotność) poszczególnych czynników, linii postępowania podczas badania (strategia badania) oraz
wypływającego z niej programu (szczegółowego planu) badania określającego przewidziane do zastosowania procedury badania poszczególnych zagadnień (obszarów) – ich rodzaj, zakres oraz termin przygotowania.
nOgólny plan badania powinien być na tyle szczegółowy, aby mógł stanowić podstawę opracowania programu badania
- Planowanie badania
nWypracowanie strategii badania wymaga:
Uzyskania wystarczającej znajomości badanej jednostki, jej organizacji, działalności, sytuacji majątkowej i finansowej na tle jej otoczenia gospodarczego i prawnego, a także wstępnego rozpoznania możliwości kontynuowania przez nią działalności w niezmniejszonym istotnie zakresie
Ogólnego zapoznania się z jej systemem księgowości, w tym prowadzonej za pomocą komputera, przyjętych zasad (polityki) rachunkowości oraz koncepcji i skuteczności działania powiązanego z nią systemu kontroli wewnętrznej w zakresie, w jakim wiąże się on z badanym sprawozdaniem finansowym
Wstępnego rozpoznania i analizy czynników wpływających na wielkość ryzyka nieodłącznego i ryzyka kontroli oraz wiążącego się z tym ryzyka przeoczenia przez biegłego rewidenta błędów zawartych w sprawozdaniu finansowym, jak też określenia istotności
Uwzględnienia wniosków wypływających z tych rozważań, wyznaczenie rodzaju zakresu i terminów badań poszczególnych zagadnień oraz ustalenia potrzeb w zakresie personelu pomocniczego, jak też pomocy rzeczoznawców lub innych podmiotów uprawnionych
nPlan jak i program badania, należy w miarę potrzeby aktualizować, dostosowując je do stwierdzonych podczas badania okoliczności, a w szczególności spowodowanych:
zmianą leżących u podstaw przesłanek,
stwierdzonych podczas badania nieprawidłowości, istotnych uchybień w działaniu kontroli wewnętrznej,
wykryciem nieprzewidzianych faktów,
ujawnieniem nadużyć
- Istotność i ryzyko badania
nMSRF – definiują kryterium istotności następująco:
zawarty w sprawozdaniu błąd jest istotny, jeżeli jego niewykrycie lub nieskorygowanie wpływa na decydentów podejmujących swoje decyzje na podstawie zbadanego sprawozdania finansowego
generalnie można przyjąć, że dana nieprawidłowość jest istotna, jeżeli czytelnik sprawozdania finansowego podjął na jego podstawie decyzję, którą zmieniłby, gdyby od początku przedstawiono mu bezbłędne sprawozdanie finansowe
ustalając istotność (wpływ danej nieprawidłowości na prawidłowość sprawozdania finansowego) należy nie tylko uwzględnić charakter błędu, ale i okoliczności, w jakich działa podmiot gospodarczy oraz nadrzędny cel jakiemu służy sporządzone sprawozdanie finansowen
ISTOTNOŚĆ wyznacza maksymalną granicę nieprawidłowości (maksymalny dopuszczalny błąd) w sprawozdaniu finansowym, które mogą pozostać nie wykryte, względnie jeżeli wykryte to nie poprawione i:
nie spowodują fałszywej interpretacji sprawozdania finansowego przez jego czytelników,
biegły rewident jest skłonny tolerować, wydając opinię bez zastrzeżeń
RODZAJE ISTOTNOŚCI
Istotność ogólna – błąd dopuszczalny ustalony dla całego sprawozdania finansowego
Istotność cząstkowa – błąd dopuszczalny ustalony dla poszczególnych składników sprawozdania finansowego (sald bilansu lub grup operacji)
Szacując poziom istotności biegły rewident zwykle uwzględnia między innymi:
dotychczasową znajomość podmiotu przedkładającego sprawozdanie do badania,
sprawozdanie finansowe z ubiegłych lat,
doświadczenie zebrane przy badaniu sprawozdań finansowych podobnych podmiotów,
zaufanie do kierownictwa i badanego podmiotu,
kwalifikacje personelu działu finansowo-księgowego podmiotu przedkładającego sprawozdanie,
wstępne rozeznanie systemu rachunkowości i kontroli wewnętrznej.
RYZYKO BADANIA (RB) – ryzyko, że w sprawozdaniu finansowym kryją się istotne nieprawidłowości, które nie zostaną ujawnione w toku badania
CZĘŚCI SKŁADOWE RYZYKA BADANIA
ryzyko nieodłączne (RN)
ryzyko kontroli (RK)
ryzyko przeoczenia (RP)
RYZYKO BADANIA A JEGO CZĘŚCI SKŁADOWE
RB = RN x RK x RP
nNa ryzyko badania wpływają łącznie:
ryzyko nieodłączne, wynikające zarówno z czynników zewnętrznych, jak i wewnętrznych oraz
ryzyko kontroli, polegające na tym, że system kontroli wewnętrznej jednostki nie zapobiega powstaniu uchybień ani ich nie wykrywa i nie poprawia;
zależne od biegłego rewidenta:
ryzyko przeoczenia uchybień na skutek niewłaściwego doboru rodzajów badania oraz zakresu, terminów lub sposobów ich przeprowadzenie.
nSkładniki ryzyka badania rozpatruje się oddzielnie dla poszczególnych stwierdzeń dotyczących danej grupy operacji lub sald.
nWstępnie przyjmuje się, że poziom ryzyka nieodłącznego i kontroli są wysokie, co nie pozwala uznać systemu księgowości i kontroli wewnętrznej jednostki za godne zaufania.
nOcena tego ryzyka jako średniego lub niskiego wymaga przekonania się, na podstawie wyników badań zgodności, że pogląd taki jest uzasadniony.
nZważywszy, że ryzyko przeoczenia jest odwrotne proporcjonalne do ryzyka nieodłącznego i ryzyka kontroli, oznacza to, że im ryzyko nieodłączne i kontroli są wyższe, tym niższe powinno być ryzyko przeoczenia, dzięki odpowiedniemu doborowi rodzaju, zakresu i terminów przeprowadzenia badań wiarygodności.
nJeżeli jednak ryzyko przeoczenia, związanego ze stwierdzeniami dotyczącymi istotnych sald lub grup operacji, nie da się w sposób gospodarny, dzięki badaniom wiarygodności, ograniczyć do poziomu zapewniającego, że ryzyko badania jest wystarczająco niskie, wówczas należy wyrazić opinię z zastrzeżeniem lub odstąpić od jej wyrażenia
- Procedury badania
nPrzeprowadzone przez biegłego rewidenta
923b
badania (procedury badania) można podzielić na :
badania ogólne – służące np. rozpoznaniu sytuacji jednostki, stosowanych zasad rachunkowości, zasad funkcjonowania systemu księgowości i kontroli wewnętrznej
badania szczegółowe – służące weryfikacji poszczególnych stwierdzeń (metodą pełną lub wyrywkową)
nSzczegółowe procedury badania dzielą się na:
Badania wiarygodności
Badania zgodności (kontroli)
nBadania wiarygodności – polegają na zastosowaniu jednej lub więcej rodzajów technik badania do sprawdzenia sald bilansu lub grup operacji w celu uzyskania dostatecznych i odpowiednich dowodów potwierdzających lub podważających poszczególne stwierdzenia
nBadania zgodności – to kombinacja technik zapytań, obserwacji i sprawdzania służące upewnieniu się, że system kontroli wewnętrznej jest zaprojektowany poprawnie i działa skutecznie
- Metody badania
nMetody badania
pełna
wyrywkowa
przegląd analityczny
progresywna
regresywna
obok komputera
przez komputer
- Badanie wyrywkowe
nZakres badań
Zbiorowość
Próbka
nPrzedmiot badania próbki
Badanie wiarygodności
Badanie zgodności
nPodstawowy problem badań wyrywkowych
nRodzaje badań wyrywkowych dokonane na podstawie wyboru:
Celowego
Przypadkowego
Metodami statystycznymi
Metodami z pogranicza statystyki
Nieformalnego
Wybór celowy próbki
nO doborze decyduje pogląd I doświadczenie biegłego rewidenta
nOparty o określone przesłanki, wynikające z określonych kryteriów
Zwiększone ryzyko błędów
Bezwzględne lub względne znaczenie elementów tzw. pozycje znaczące
Przypadki nietypowe przy operacjach typowych
nBadanie metodą wyboru celowego jest wskazane gdy:
nZbiorowość obejmuje operacje nietypowe lub wielkości szacunkowe
nZbiorowość obejmuje ilościowo niewielką liczbę danych, kwotowo znaczących
nMożna zaufać systemowi kontroli wewnętrznej, a przegląd analityczny dostarcza wystarczających dowodów badania
Wybór przypadkowy
nBadanie przy zastosowaniu metod statystycznych - wymagania
Jednostki zbioru powinny mieć stałe i określone prawdopodobieństwo wyboru do próbki
Wyniki próbki powinny być uogólnione na zbiór zgodnie z teorią prawdopodobieństwa i statystyki matematycznej
nBadanie metodami z pogranicza statystyki – wymagania
nStosuje się mniej rygorystyczne, niż wynikające z zasad statystyki matematycznej, lecz sformalizowane metody
Wyliczenie wielkości próbki następuje za pomocą wzorów matematycznych
Wybór próbki – często za pomocą schematów losowania stosowanych przy badaniach metodami statystycznymi
Uogólnienie wyników badania następuje również według zasad stosowanych przy badaniach metodami statystycznymi
Nie da się natomiast ustalić w sposób ilościowy planowanego ryzyka badania
Wybór przypadkowy
nBadanie przy zastosowaniu metod statystycznych - wymagania
Jednostki zbioru powinny mieć stałe i określone prawdopodobieństwo wyboru do próbki
Wyniki próbki powinny być uogólnione na zbiór zgodnie z teorią prawdopodobieństwa i statystyki matematycznej
nBadanie metodami z pogranicza statystyki – wymagania
nStosuje się mniej rygorystyczne, niż wynikające z zasad statystyki matematycznej, lecz sformalizowane metody
Wyliczenie wielkości próbki następuje za pomocą wzorów matematycznych
Wybór próbki – często za pomocą schematów losowania stosowanych przy badaniach metodami statystycznymi
Uogólnienie wyników badania następuje również według zasad stosowanych przy badaniach metodami statystycznymi
Nie da się natomiast ustalić w sposób ilościowy planowanego ryzyka badania
nBadania metodami statystycznymi - niedogodności
Konieczna znajomość zasad ich przeprowadzania, aby nie naruszyć reguł statystyki
Uciążliwość skompletowania zbiorowości i duża objętość próbki (niekiedy)
Wysoki koszt ich przeprowadzenia
nnMetody z pogranicza statystyki– przyczyny stosowania
Niższe koszty szkolenia
Procedury (mniej złożone)
Niemożność przeprowadzenie wyboru losowego (zbiorowość nie jest ponumerowana lub wyjątkowo liczna)
Założenie, że analiza jakościowa wyników badania próbki wystarczy dla uogólnienia wyników badania
nDokonując badań wyrywkowych warto pamiętać:
Celem jest uzyskanie za pomocą badań wyrywkowych obrazu całej zbiorowości
Badania wyrywkowe ze swej istoty, nie nadaje się do sprawdzania kompletności
Badania wyrywkowe nie zapewniają wykrycia nadużyć, choć możliwość taką stwarzają
Pozycje wytypowane do próbki
nWymagają starannego i wnikliwego zbadania według ogólnych zasad
nIm mniejsza próbka, tym bardziej wyważona powinna być dokonana na jej podstawie ocena całości; wiąże się z tym ryzyko tym większe, im mniej jednorodna jest zbiorowość
Badania wyrywkowe są szczególnie opłacalne i są praktycznie jedyną formą przy badaniu większych i dużych jednostek
- Przegląd analityczny
nPrzegląd analityczny polega na:
badaniu określonej wielkości rzeczywistej przez jej porównanie do ustalonego wzorca,
identyfikacji różnicy,
badaniu przyczyn odchyleń.
nEtapy badania drogą przeglądu analitycznego:
Projektowanie badania i dobór odpowiednich wzorców
Przeprowadzenie badania tj. porównanie badanej wielkości ze wzorcem
Analiza i ocena różnic, a w ślad za tym modyfikacja badania
nIstotne cechy przeglądu analitycznego
Związek pomiędzy znajomością (zrozumieniem) przez biegłego rewidenta działalności a wartością wniosków wyciągniętych na podstawie przeglądu analitycznego
Wiarygodność zależności (logiczne wyjaśnienie i podbudowa rozumieniem działalności przez przeprowadzającego badanie)
Niepotwierdzenie rzetelności danych – wątpliwości i dodatkowe czynności
nProcedury analityczne
Porównanie informacji finansowych z danymi za poprzedni okres sprawozdawczy
Porównanie informacji finansowych z danymi wynikającymi z planów (budżetów, programów itp.)
Porównanie informacji finansowych z danymi odnoszącymi się do innych jednostek o zbliżonym zakresie działalności
Porównanie informacji finansowych z przewidywanymi wzorcami
Badanie relacji pomiędzy informacjami finansowymi i niefinansowymi
Techniki pozyskiwania dowodów badania
nOkreślenie techniki pozyskiwania dowodów badania trzeba wiązać ze sposobem działania, t. z czynnościami, jakie w związku z konkretnym dowodem rewizyjnym wykonał biegły rewident
nnTechniki pozyskiwania dowodów badania to:
Sprawdzanie z natury
Potwierdzanie
Sprawdzanie
Obserwacja i zapytania
Analiza
- Zakończenie badania
Zakres prac kończących badanie
nnPrzegląd zdarzeń, które nastąpiły po dacie bilansu oraz przyszłych i warunkowych zobowiązań
nOcena kompletności badania i jego wyników, połączona z:
końcową analizą finansową rocznego sprawozdania finansowego
rozważeniem czy zagrożona jest kontynuacja działalności jednostki
spotkaniem z kierownictwem jednostki,
nPrzegląd zebranej dokumentacji rewizyjnej i sprawdzenie jej kompletności
nSporządzenie raportu, opinii i w miarę potrzeby – pisma do zarządu
- Dokumentacja badania
Cel i zadania dokumentacji rewizyjnej:
nuzasadnienie, podstawa wyciągniętych wniosków,
nutrwalenie przebiegu badania,
numożliwienie kontroli wykonania zadań przez osoby biorące udział w badaniu,
ndokumentowanie i podsumowanie cząstkowych wyników badania i dokonanie uogólnień odnoszących się do osiągnięcia głównego celu badania,
nzebranie danych i informacji do opracowania opinii, raportu i wystąpienia porewizyjnego,
nułatwienie przygotowania i przeprowadzenia kolejnego badania sprawozdania finansowego tej samej jednostki.
n
Na dokumentację rewizyjną gromadzoną przez biegłego rewidenta składają się na ogół:
nwyszczególnienie warunków badania i dodatkowych zadań wynikających z umowy o badanie,
negzemplarz sprawozdania finansowego i ewentualnie sprawozdania z działalności jednostki,
nkopię wyrażonej opinii i raportu z badania,
nplan i program badania oraz ich modyfikacje wraz z oceną ryzyka nieodłącznego, ryzyka kontroli w badanej jednostce oraz ryzyka przeoczenia i zmian w tym zakresie, wyznaczenie granicy istotności,
noświadczenia kierownika badanej jednostki, jak np. o:
kompletnym i prawidłowym ujęciu w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym wszystkich zdarzeń gospodarczych dotyczących badanego okresu,
ujawnieniu zobowiązań warunkowych,
powiadomieniu o istotnych zdarzeniach, jakie nastąpiły po dniu bilansowym,
nkopię ewentualnego pisma powiadamiającego kierownictwo jednostki lub jej organy nadzorcze o stwierdzonych nadużyciach lub dużym prawdopodobieństwie ich popełnienia bądź naruszeniach prawa,
nkopię ewentualnego pisma skierowanego do kierownika jednostki na temat stwierdzonych w toku badania niedociągnięć oraz sposobów ich usunięcia,
nndokumentację roboczą obejmującą w szczególności:
informacje o branży oraz środowisku prawnym i gospodarczym, w którym działa jednostka,
informacje o statusie prawnym i organizacji badanej jednostki,
wyciągi lub kopie ważnych dokumentów prawnych, umów, itp.
dowody rozpoznania przez biegłego rewidenta systemu księgowości, w tym także prowadzonej za pomocą komputera oraz kontroli wewnętrznej badanej jednostki,
dowody przeprowadzonej przez biegłego rewidenta analizy sprawności działania systemu kontroli wewnętrznej jednostki, zwłaszcza gdy zaufał jej działaniu,
wyniki analizy wiarygodności operacji i sald oraz znaczących wskaźników i trendów,
dokumentację informującą o rodzaju, zakresie, terminach i wynikach przeprowadzonych badań, w tym obserwacji spisu z natury,
wykorzystane ustalenia kontroli zewnętrznej i rewizji wewnętrznej, rzeczoznawców lub biegłych rewidentów działających w imieniu innych podmiotów uprawnionych, którym zlecono zbadanie określonych wycinków działalności badanej jednostki, wraz z dowodami zbadania wiarygodności tych ustaleń,
kopie pism lub notatki dotyczące zagadnień omawianych z badaną jednostką,
ustalenia biegłego rewidenta dotyczące istotnych zagadnień badania.
- Dowody badania
nBiegły rewident musi ocenić, jaką liczbę i rodzaj dowodów badania dotyczących określonej pozycji sprawozdania finansowego uznaje za dostateczną (ilościowa wystarczającą) i odpowiednią (adekwatną do badanego zagadnienia).
nPodejmując taką decyzję powinien uwzględnić:
stopień ryzyka nieprawidłowości, na który między innymi wpływa:
nrodzaj badanej pozycji sprawozdania
nskuteczność działania kontroli wewnętrznej
nrodzaj działalności gospodarczej jednostki
npozycja sprawozdania
nsytuacje, które mogą szczególnie oddziaływać na kierownictwo jednostki
znaczenie danej pozycji dla badanego sprawozdania jako całości
doświadczenia zdobyte w czasie poprzednich badań
wyniki zastosowanych procedur badawczych przy uwzględnieniu wykrytych dzięki nim omyłek i nadużyć
rodzaj dostępnej informacji
nWiarygodność dowodów a źródła pozyskiwania dowodów i ich rodzaje
nDoświadczenie wskazuje, że:
dowody badania uzyskane przez biegłego rewidenta osobiście np. drogą oglądu, są bardzie wiarygodne od innych informacji uzyskanych pośrednio, np. na podstawie kwestionariuszy, ankiet
dowody badania uzyskane ze źródeł spoza jednostki, np. potwierdzenia, są dla potrzeb badania bardziej wiarygodne niż uzyskane od jednostki
dowody badania uzyskane z różnych źródeł, prowadzące do tego samego stwierdzenia, przeważnie są lepsze niż uzyskane tylko z jednego źródła; wystąpienie niezgodności tych samych stwierdzeń uzyskanych z różnych źródeł, rodzi potrzebę wyjaśnienie przyczyn niezgodności
dowody wewnętrzne są bardziej wiarygodne, jeśli związana z nimi kontrola wewnętrzna działa zadawalająco
dowody w postaci dokumentów oraz pisemnych oświadczeń są bardziej wiarygodne niż wyjaśnienia ustne
nDoświadczenie wskazuje, że dowody badania można zaliczyć do jednej z poniżej wskazanych kategorii, uszeregowanych według malejącej wiarygodności:
Dowody sporządzane i przechowywane przez osoby trzecie
Dowody sporządzane przez osoby trzecie, ale przechowywane przez jednostkę
Dowody sporządzane i przechowywane przez jednostkę
- Opinia i raport
Cechy opinii i raportu z badania sprawozdania finansowego
nDotyczą wyłącznie ostatecznej wersji sprawozdania finansowego
nSą formułowane według zasady wyjątków; podkreśla się w nich to co odbiega od stanu poprawnego normalnego
nNie mówi się w nich o warsztacie biegłego rewidenta, to jest metodach i zakresie przeprowadzonych badań
nSą przedstawione w języku polskim, a każda strona opinii i raportu powinna być parafowana przez biegłego rewidenta, aby uniemożliwić ewentualne podmiany stron
nOpinia i raport powinny być przedstawione łącznie
nOpinia i raport powinny w sposób:
bezstronny,
kompletny,
rzetelny i jasny
przedstawiać w formie pisemnej wyniki badania sprawozdania finansowego
- Opinia
nOpinia o rocznym sprawozdaniu wyraża ogólny wniosek wynikający z badania przeprowadzonego przez biegłego rewidenta.
nWniosek ten nie stanowi sumy ocen wyników zbadania poszczególnych zagadnień, ale zakłada nadanie poszczególnym ustaleniom odpowiedniej wagi, uwzględniającej wpływ stwierdzonych faktów na
rzetelność
prawidłowość
rocznego sprawozdania finansowego.
- Opinia – rodzaje
Opinia o zbadanym sprawozdaniu finansowym może być wyrażona jako opinia:
Bez zastrzeżeń, która jest wyrażona, gdy biegły rewident jest przekonany, że sprawozdanie finansowe i księgi rachunkowe spełniają warunki określone ustawie o rachunkowości
Z zastrzeżeniem, co oznacza, że mimo ogólnie pozytywnej opinii, pewne wielkości zawarte w sprawozdaniu finansowym budzą zastrzeżenia; są one wyłączone z ogólnie pozytywnej opinii
Negatywna, co oznacza, że jako całość sprawozdanie finansowe wprowadza w błąd
Może nastąpić odmowa wyrażenia opinii. Co świadczy o znacznej niepewności, wątpliwości, czy obraz zarysowany w zbadanym sprawozdaniu finansowym jest właściwy
nnW opinii można również zawrzeć dodatkowe objaśnienia
nZgłoszenie zastrzeżeń lub zamieszczenie dodatkowych wyjaśnień nie podważa ogólnie pozytywnej oceny prawidłowości, rzetelności i jasności badanego rocznego sprawozdania finansowego
nBez względu na rodzaj wyrażonej opinii, nie można w niej pominąć faktu, że kontynuacja działalności przez jednostkę jest zagrożona
- Opinia - zawartość
Opinia o rocznym sprawozdaniu finansowym, w tym także mająca postać zrzeczenia się wyrażenia opinii, powinna zawierać:
nTytuł i wskazanie adresata, którym jest organ dokonujący wyboru podmiotu uprawnionego
nIdentyfikację zleceniodawcy i poszczególnych składników zbadanego sprawozdania, o którym wydawana jest opinia
nPowołanie przepisów (podstawę prawną):
zgodnie z którymi przeprowadzono badanie
w stosunku do których dokonano oceny prawidłowości sprawozdania finansowego i ksiąg rachunkowych ze wskazaniem, czy przepisy te były stosowane w sposób ciągły
nOgólny wniosek co do stopnia, w jakim zbadane sprawozdanie finansowe:
sporządzono na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych
sporządzono we wszystkich istotnych aspektach zgodnie z określonymi w ustawie o rachunkowości, stosowanymi w sposób ciągły
jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, statutem lub umową
przedstawia rzetelnie i jasno wszystkie istotne dla oceny badanej jednostki informacje
nStwierdzenie zgodności informacji zawartych w sprawozdaniu z działalności z danymi rocznego sprawozdania finansowego
nWłasnoręczne podpisy i dane identyfikujące biegłego rewidenta przeprowadzającego badanie lub kierującego nim oraz osobę uprawnioną do reprezentowania podmiotu uprawnionego, który wyraża opinię
nMiejsce siedziby podmiotu uprawnionego i datę wydania opinii
nSzczególne objaśnienie, zamieszczane na końcu opinii, stanowiące o:
stwierdzenie, że sprawozdanie z działalności jednostki jest kompletne w rozumieniu ustawy o rachunkowości, a zawarte w nim informacje są zgodne z danymi sprawozdania finansowego, względnie, że sprawozdanie to jest niekompletne i/lub niezgodne ze sprawozdaniem finansowym lub nie zostało przedstawione biegłemu rewidentowi do dnia zakończenia badania,
informacja o nie złożeniu przez jednostkę, do dnia zakończenia badania, sprawozdania finansowego za rok poprzedzający do ogłoszenia i do Krajowego Rejestru Sądowego,
informacja o niedochowaniu przez spółkę kapitałową określonych w art. 233 lub 397 Kodeksu spółek handlowych wymogów co do wysokości kapitału własnego, i konieczności podjęcia przez zgromadzenie właścicieli decyzji o dalszym istnieniu spółki, o ile zagadnienie to nie jest poruszane w związku z poważnym zagrożeniem kontynuacji działalności przez jednostkę.
- Raport
nRaport uzupełnia stwierdzenia zawarte w opinii.
nPowinien on zawierać zwięzłe, interesujące odbiorcę raportu, istotne informacje o badanej jednostce oraz przedstawiać ważne wyniki badania uzasadniające wyrażoną opinię. Obowiązek zawarcia takich informacji w raporcie istnieje niezależnie od tego, czy fakty te są znane odbiorcy raportu czy nie.
nWyrażenie opinii negatywnej lub odmowa wyrażenia opinii nie zwalnia od sporządzenia i przedłożenia raportu.
nDane zawarte w raporcie powinny wynikać z dowodów badania, zebranych przez biegłego rewidenta podczas badania.
Jeżeli biegły rewident korzystał z ustaleń: innego biegłego rewidenta, działającego w imieniu innego podmiotu uprawnionego, rewizji wewnętrznej jednostki, kontroli zewnętrznej lub rzeczoznawcy, to należy to w raporcie zaznaczyć.
- Raport – zawartość
Raport (pełna nazwa - raport uzupełniający opinię z badania sprawozdania finansowego - wskazanie jednostki - za rok obrotowy...) Powinien, zgodnie z postanowieniami art. 65 ust. 5 ustawy o rachunkowości, zawierać co najmniej:
ndane identyfikujące badaną jednostkę; składają się na to informacje o:
nazwie, formie prawnej, adresie siedziby, zarejestrowanym i rzeczywistym przedmiocie działalności jednostki,
podstawie prawnej działalności (organ rejestrowy i data wpisu do rejestru), rejestracji podatkowej i statystycznej jednostki,
kapitale (funduszu) podstawowym i własnym jednostki na dzień bilansowy; jej właścicielach i zmianach struktury własności, jakie nastąpiły w badanym roku obrotowym oraz do dnia zakończenia badania; jednostkach powiązanych z badaną jednostką,
kierowniku jednostki (skład zarządu) i zmianach, jakie nastąpiły w tym zakresie w badanym roku obrotowym oraz do dnia zakończenia badania,
ninformacje o sprawozdaniu finansowym za rok poprzedzający - czy i przez kogo było badane, rodzaju opinii, dacie zatwierdzenia, sposobie podziału zysku (pokrycia straty), dacie jego ogłoszenia (złożenia do ogłoszenia) z podaniem numeru "monitora polskiego B" lub "monitora spółdzielczego" oraz złożenia w krajowym rejestrze sądowym; jeżeli sprawozdanie finansowe nie zostało zatwierdzone, należy to zaznaczyć wraz z podaniem tego przyczyn,
ndane identyfikujące podmiot uprawniony i biegłego rewidenta przeprowadzającego w jego imieniu badanie jednostki:
nazwa, adres siedziby oraz numer rejestracyjny podmiotu uprawnionego, imię, nazwisko i numer ewidencyjny biegłego rewidenta,
powołanie na umowę o badanie ze wskazaniem daty jej zawarcia oraz organu, który wybrał do badania podmiot uprawniony,
okres przeprowadzania badania w siedzibie jednostki oraz jej oddziałach,
deklaracja niezależności od badanej jednostki podmiotu uprawnionego i biegłego rewidenta - w rozumieniu art. 66 ust. 2 ustawy o rachunkowości,
nstwierdzenie, że nie nastąpiły ograniczenia zakresu badania (względnie jakie miały miejsce), zaś kierownik jednostki złożył wszystkie żądane przez biegłego rewidenta oświadczenia, wyjaśnienia i informacje, względnie stwierdzenie jakich danych odmówił,
nprzedstawienie kluczowych, specyficznych dla jednostki, wielkości bezwzględnych i wskaźników charakteryzujących jej wynik finansowy oraz sytuację majątkową i finansową za rok obrotowy i - w miarę możliwości - dwa lata poprzedzające, ze wskazaniem tych czynników, które istotnie negatywnie wpływają na wyniki i sytuację jednostki, a zwłaszcza poważnie zagrażają możliwości kontynuowania przez nią działalności w niezmienionym istotnie zakresie,
nocenę prawidłowości stosowanego systemu księgowości, która obejmuje:
stwierdzenie, czy jednostka posiada aktualną dokumentację opisującą przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości,
ocenę zasadności i ciągłości stosowanych zasad (polityki) rachunkowości, w tym prawidłowości otwarcia ksiąg rachunkowych,
ocenę prawidłowości dokumentacji operacji gospodarczych,
ocenę rzetelności, bezbłędności i sprawdzalności ksiąg rachunkowych, w tym także prowadzonych za pomocą komputera, powiązania dokonanych w nich zapisów z dowodami księgowymi oraz sprawozdaniem finansowym,
ocenę stosowanych metod zabezpieczenia dostępu do danych i systemu ich przetwarzania za pomocą komputera, - stwierdzenie przeprowadzenia, zgodnie z ustawą o rachunkowości, inwentaryzacji aktywów i pasywów oraz rozliczenia i ujęcia w księgach jej wyników,
nocenę właściwej ochrony dokumentacji księgowej, ksiąg rachunkowych i sprawozdań finansowych,
ninformacje o niektórych, istotnych pozycjach sprawozdania finansowego, wymagające, zdaniem biegłego rewidenta, zamieszczenia.
Przykładowo mogą to być informacje:
strukturze rzeczowej i własnościowej środków trwałych (własne, przyjęte w leasing, wynajęte), stopniu ich zużycia i zmianach w tym zakresie,
relacji cen nabycia (zakupu) papierów wartościowych do ich wyższej wartości rynkowej,
strukturze czasowej należności z tytułu dostaw i usług na dzień bilansowy i na dzień badania oraz relacji odpisów aktualizujących do kwoty wymaganej zapłaty,
rezerwach na zobowiązania i potencjalnych zobowiązaniach z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń itp.
W tej pozycji raportu szczegółowo omawia się zagadnienia stanowiące powód wyrażenia innej opinii aniżeli bez zastrzeżeń. Nie jest celowe powtarzanie danych liczbowych i informacji zawartych w dodatkowych informacjach i objaśnieniach.
ninformacje o wyniku zbadania kompletności i poprawności sporządzenia:
wprowadzenia do sprawozdania finansowego,
dodatkowych informacji i objaśnień,
sprawozdania z działalności jednostki.
ninformacje o istotnych naruszeniach prawa wpływających na sprawozdanie finansowe, a także statutu lub umowy jednostki stwierdzonych podczas badania; informacje o naruszeniach nie wpływających istotnie na obraz jednostki przekazywany przez sprawozdanie finansowe można przekazać kierownikowi jednostki w odrębnym piśmie, j) imię, nazwisko, numer ewidencyjny i własnoręczny podpis biegłego rewidenta przeprowadzającego lub kierującego badaniem oraz nazwę i dane identyfikujące oraz imię, nazwisko, numer ewidencyjny i własnoręczny podpis biegłego rewidenta reprezentującego podmiot uprawniony, w imieniu którego biegły rewident przeprowadzał badanie,
nsiedzibę podmiotu uprawnionego i datę raportu.
nUstawa z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002r. nr 76, poz.694 z późniejszymi zmianami) nUstawa z dnia 13 października 1994r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie (Dz.U. z 2001r. nr 31, poz. 359 z późniejszymi zmianami)
nNormy wykonywania zawodu biegłego rewidenta
nKodeks etyki zawodowej biegłych rewidentów
nMiędzynarodowe Standardy Rewizji Finansowej
nDYREKTYWA 2006/43/WE PARLAMENTU EUROPEJSKIEGO I RADY z dnia 17 maja 2006 r. w sprawie ustawowych badań rocznych sprawozdań finansowych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych, zmieniająca dyrektywy Rady 78/660/EWG i 83/349/EWG oraz uchylająca dyrektywę Rady 84/253/EWG
nKodeks Etyki Zawodowych Księgowych IFAC
nArt. 64. 1. Badaniu i ogłaszaniu, z zastrzeżeniem art. 64b, podlegają roczne sprawozdania finansowe jednostek powiązanych, w tym roczne skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych, a także roczne sprawozdania finansowe - kontynuujących działalność:
1)banków oraz zakładów ubezpieczeń,
2)jednostek działających na podstawie przepisów o publicznym obrocie papierami wartościowymi oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych,
2a)jednostek działających na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych,
3)spółek akcyjnych, z wyjątkiem spółek będących na dzień bilansowy w organizacji,n4)pozostałych jednostek, które w poprzedzającym roku obrotowym, za który sporządzono sprawozdania finansowe, spełniły co najmniej dwa z następujących warunków:
a) średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób,
b) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowartość w walucie polskiej co najmniej 2.500.000 euro,
c) przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy stanowiły równowartość w walucie polskiej co najmniej 5.000.000 euro.
nArt. 65. 1. Celem badania sprawozdania finansowego jest wyrażenie przez biegłego rewidenta pisemnej opinii wraz z raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy badanej jednostki.nArt. 66. 1. Badanie sprawozdania finansowego przeprowadza biegły rewident spełniający warunki do wyrażenia bezstronnej i niezależnej opinii o tym sprawozdaniu.
nArt. 66. 2. Bezstronność i niezależność nie jest zachowana, jeżeli biegły rewident:
1)posiada udziały, akcje lub inne tytuły własności w jednostce lub w jednostce z nią stowarzyszonej, dominującej, zależnej lub współzależnej, z wyłączeniem udziału w spółdzielni mieszkaniowej,
2)jest lub był w ostatnich 3 latach przedstawicielem prawnym (pełnomocnikiem), członkiem organów nadzorczych bądź zarządzających lub pracownikiem jednostki albo jednostki z nią stowarzyszonej, dominującej, zależnej lub współzależnej,
3)w ostatnich 3 latach uczestniczył w prowadzeniu ksiąg rachunkowych, sporządzaniu sprawozdania finansowego, stanowiącego przedmiot badania,
4)osiągnął chociażby w jednym roku w ciągu ostatnich 5 lat co najmniej 50% przychodu rocznego z tytułu świadczenia usług na rzecz danej jednostki, jednostki wobec niej dominującej lub jednostek z nią stowarzyszonych, jednostek od niej zależnych lub współzależnych. Nie dotyczy to pierwszego roku działalności biegłego rewidenta,
5)jest małżonkiem, krewnym lub powinowatym w linii prostej do drugiego stopnia lub jest związany z tytułu opieki, przysposobienia lub kurateli z osobą zarządzającą lub będącą w organach nadzorczych jednostki albo zatrudnia przy prowadzeniu badania takie osoby,
6)z innych powodów nie może sporządzić bezstronnej i niezależnej opinii.
nStatus biegłego rewidenta
Ochrona prawna tytułu zawodowego biegły rewident
Uprawnienia biegłego rewidenta (art. 2.1)
Warunki uzyskania tytułu biegłego rewidenta (art. 7,8)
nBiegły rewident jako wolny zawód
nRejestr biegłych rewidentów (art.9)
nFormy działalności zawodowej biegłych rewidentów (art.11)
nLista podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych (art.10,14-16)
nRejestr a lista
nPrzedmiot działalności podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych (art.10.3)
nObowiązki biegłego rewidenta
nUmowa o badanie sprawozdań finansowych
nSamorząd biegłych rewidentów
nArt. 4.
1. Osoba, która uzyskała tytuł biegłego rewidenta nabywa prawo do wykonywania zawodu, po złożeniu ślubowania i wpisaniu jej do rejestru biegłych rewidentów.
2. Rota ślubowania składanego przez biegłego rewidenta ma następujące brzmienie:
"Przyrzekam, że jako biegły rewident będę wykonywać powierzone mi zadania w poczuciu odpowiedzialności, z całą rzetelnością i bezstronnością, zgodnie z przepisami prawa i normami wykonywania zawodu, kierując się w swoim postępowaniu etyką zawodową i niezawisłością. Poznane w czasie badania fakty i okoliczności zachowam w tajemnicy wobec osób trzecich."
nArt.10. 3
Przedmiotem działalności podmiotów, o których mowa w ust. 1, obok badania sprawozdań finansowych, może być, z zastrzeżeniem art. 11 ust. 2 wyłącznie:
1) usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych i podatkowych,
1a) przeglądy sprawozdań finansowych,
2) ekspertyzy i opinie ekonomiczno-finansowe,
3) doradztwo podatkowe,
4) doradztwo w zakresie organizacji i informatyzacji rachunkowości,
5) prowadzenie postępowania likwidacyjnego i upadłościowego,
6) działalność wydawnicza i szkoleniowa w zakresie rachunkowości.
nArt. 11. 1. Biegły rewident wykonuje zawód jako:
1) osoba prowadząca działalność we własnym imieniu i na własny rachunek,
2) wspólnik spółki, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2,
3) osoba pozostająca w stosunku pracy z podmiotami, o których mowa w art. 10 ust. 1 i 2,
4) osoba nie pozostająca w stosunku pracy i nie prowadząca działalności we własnym imieniu i na własny rachunek, pod warunkiem zawarcia umowy cywilnoprawnej z podmiotem uprawnionym do badania sprawozdań finansowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 i 2.
2. Biegli rewidenci zatrudnieni w samorządzie biegłych rewidentów oraz pracujący w charakterze pracownika naukowo-dydaktycznego lub naukowego mogą wykonywać zawód w formie określonej w ust. 1 pkt 4.
nArt. 10.
1. Do badania sprawozdań finansowych przy uwzględnieniu ust. 2 uprawnione są wyłącznie następujące podmioty:
1) biegli rewidenci prowadzący działalność gospodarczą określoną w ust. 3 we własnym imieniu i na własny rachunek,
2) spółki cywilne, spółki jawne, spółki partnerskie lub spółki komandytowe z wyłącznym udziałem biegłych rewidentów,
3) osoby prawne, które spełniają łącznie następujące wymagania:
a) zatrudniają do badania sprawozdań finansowych biegłych rewidentów,
b) większość członków zarządu stanowią biegli rewidenci, a jeżeli zarząd składa się z nie więcej niż 2 osób, to jedna z nich jest biegłym rewidentem,
c) większość głosów w organach nadzorczych (radach nadzorczych, komisjach rewizyjnych) posiadają biegli rewidenci, a w przypadku braku organów nadzorczych większość głosów posiadają wspólnicy lub udziałowcy będący biegłymi rewidentami,
d) opinię i raport z badania (przeglądu) sprawozdania finansowego podpisują w imieniu podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, wyłącznie członkowie zarządu będący biegłymi rewidentami.
2. Do badania sprawozdań finansowych spółdzielni uprawnione są również spółdzielcze związki rewizyjne, które spełniają łącznie następujące wymagania:
1) zatrudniają do badania sprawozdań finansowych biegłych rewidentów,
2) posiadają w składach zarządów co najmniej jednego biegłego rewidenta, z tym że opinię i raport z badania (przeglądu) sprawozdania finansowego
nArt. 18.
1. Biegli rewidenci tworzą samorząd biegłych rewidentów, zwany dalej "Krajową Izbą Biegłych Rewidentów".
2. Krajowa Izba Biegłych Rewidentów jest niezależna w wykonywaniu swoich zadań i działa na podstawie przepisów ustawy oraz postanowień statutu.
3. Przynależność do Krajowej Izby Biegłych Rewidentów jest obowiązkowa i powstaje po wpisaniu do rejestru biegłych rewidentów.
nUstawowymi zadaniami biegłych rewidentów, są:
Przeprowadzenie badania sprawozdań finansowych przedsiębiorstw w zakresie określonym w ustawie o rachunkowości;
Badanie sprawozdania założycieli spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej (art. 312 K.s.h.);
Badanie rachunkowości i działalności spółki z o.o. – w związku z wyznaczeniem przez sąd rejestrowy biegłego rewidenta lub podmiotu uprawnionego do badań finansowych do takich badań (art. 223,225 K.s.h.);
Badanie sprawozdania zarządu spółki akcyjnej w związku ze zwykłym podwyższeniem kapitału zakładowego (art. 431,312 K.s.h.)
Badanie bilansu i rachunku zysków i strat spółki akcyjnej w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ze środków spółki (art. 442 K.s.h.)
Badanie planu przekształcenia spółek – w zakresie jego poprawności i rzetelności (art.559 K.s.h.);
Badanie wkładów niepieniężnych w związku z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego w spółce akcyjnej (art. 449,312 K.s.h.)
Badanie sprawozdania finansowego emitenta prospektu emisyjnego i opracowanie oświadczeń i opinii do prospektu emisyjnego zgodnie z wymogami ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz.U. z 2002 r. nr 49, poz. 447)
Badanie informacji finansowych i sprawozdań partii politycznych oraz sprawozdań wyborczych (ustawa o partiach politycznych Dz.U. z 2001r. Nr 79, poz.857)
nObowiązkiem biegłego rewidenta jest przestrzeganie postanowień Kodeksu etyki.nBiegły rewident powinien świadczyć usługi zawodowe w poczuciu odpowiedzialności, zgodnie z posiadanymi kompetencjami, wiedzą fachową, z całą rzetelnością i starannością stosownie do przepisów prawa i norm wykonywania zawodu biegłego rewidenta, kierując się w swoim postępowaniu bezstronnością i niezawisłością oraz nie ujawniając osobom trzecim informacji uzyskanych w związku ze świadczeniem usług.nBiegły rewident, bez względu na miejsce i charakter zatrudnienia, przy wykonywaniu czynności określonych przepisami prawa i postanowieniami niniejszego Kodeksu, jest zobowiązany do przestrzegania zasad:
a) rzetelności i bezstronności,
b) kompetencji zawodowych,
c) tajemnicy zawodowej
nBiegłego rewidenta obowiązuje rzetelność i bezstronność. Oznacza to, że jego postępowanie powinno być rzeczowe, obiektywne, wolne od uprzedzeń i wpływu rozbieżności zdań (sporów).
Obowiązkiem biegłego rewidenta i podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych jest świadczenie na rzecz zamawiającego usług wysokiej jakości, zgodnie z dorobkiem i postępem nauki rachunkowości i rewizji finansowej, przepisami prawa i zasadami ugruntowanymi praktyką.
nnBiegły rewident, podejmując się świadczenia usług zawodowych, powinien posiadać kompetencje niezbędne do ich wykonania, rozumiane jako posiadaną wiedzę, nabyte umiejętności i doświadczenie, a świadcząc usługi zawodowe wykorzystywać w pełni te kompetencje. Jeżeli biegły rewident nie ma odpowiednich kompetencji do wykonywania specjalistycznych części usług, wówczas powinien zapewnić sobie doradztwo i pomoc właściwych specjalistów.
nnnBiegły rewident jest zobowiązany zachować w tajemnicy wszystkie informacje uzyskane w związku z wykonywaniem czynności zawodowych. Obowiązek ten nie jest ograniczony w czasie. Może on ujawnić informacje tylko wtedy, gdy:
a) istnieje przewidziany prawem obowiązek ujawnienia informacji przez biegłego rewidenta lub podmiot,
b) zamawiający i podmiot upoważnił biegłego rewidenta do ujawnienia informacji; należy jednak wówczas rozważyć, czy nie naruszy to interesów którejkolwiek z zainteresowanych stron.
Obowiązek zachowania w tajemnicy nie dotyczy informacji podlegających publikowaniu.
nNiezależność zawodowa biegłego rewidenta polega na tym, że w trakcie wykonywania swego zawodu biegły rewident jest samodzielny i niezależny, podlegając wyłącznie przepisom prawa, postanowieniem norm wykonywania zawodu oraz zasadom etyki zawodowej.
Na niezależność zawodową wpływa szereg czynników, a w szczególności:
a) związki z zamawiającym, któremu biegły rewident świadczy w imieniu podmiotu usługi poświadczające, a ponadto udział w zarządzaniu jednostką,
b) wykonywanie na rzecz zamawiającego innych usługi niż wymienione w pkt a),
c) związki osobiste i rodzinne,
d) wynagrodzenia i gratyfikacje
nOdpowiedzialność dyscyplinarna
Art. 31.
1. Biegli rewidenci ponoszą odpowiedzialność dyscyplinarną za postępowanie sprzeczne z zasadami wykonywania zawodu lub zasadami etyki zawodowej biegłego rewidenta.
2. Karami dyscyplinarnymi są:
1) upomnienie,
2) nagana,
3) zawieszenie w czynnościach zawodowych na okres od roku do lat 3,
4) wydalenie z samorządu biegłych rewidentów.
3. Kary nagany i zawieszenia w czynnościach zawodowych biegłego rewidenta powodują utratę wybieralności do organów Krajowej Izby Biegłych Rewidentów do czasu zatarcia kary.
4. Kary upomnienia i nagany ulegają zatarciu po roku od uprawomocnienia się orzeczenia Krajowego Sądu Dyscyplinarnego.
5. Kary zawieszenia w czynnościach zawodowych biegłego rewidenta ulegają zatarciu po 3 latach od upływu okresu tego zawieszenia.
6. Skreślenie z rejestru biegłych rewidentów ulega zatarciu po 5 latach od dnia skreślenia. Wpis można uzyskać po spełnieniu warunków określonych w art. 5.
7. Koszty postępowania dyscyplinarnego obciążają osoby ukarane prawomocnymi orzeczeniami.
8. Biegły rewident, w stosunku do którego wszczęto postępowanie dyscyplinarne ma prawo ustanowić w postępowaniu dyscyplinarnym obrońcę.
nOdpowiedzialność cywilna – za kary wyrządzone innym w wyniku swojego działania lub zaniechania (obowiązek ubezpieczenia)
nnOdpowiedzialność karna
Art. 78. 1. Biegły rewident, który sporządza niezgodną ze stanem faktycznym opinię o sprawozdaniu finansowym i stanowiących podstawę jego sporządzenia księgach rachunkowych jednostki lub sytuacji finansowo-majątkowej tej jednostki, podlega grzywnie lub karze pozbawienia wolności do lat 2 albo obu tym karom łącznie.
2. Jeżeli sprawca czynu określonego w ust. 1 działa nieumyślnie, podlega grzywnie albo karze ograniczenia wolności.
nArt. 65. 1. ustawa o rachunkowości
Celem badania sprawozdania finansowego jest wyrażenie przez biegłego rewidenta pisemnej opinii wraz z raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy badanej jednostki.
nNorma nr 1
Zadaniem biegłego rewidenta jest - na podstawie badania sprawozdania finansowego - wyrażenie opinii uzupełnionej o raport o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia, we wszystkich istotnych aspektach, sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy jednostki przedkładającej to sprawozdanie do badania.
Biegły rewident ma zatem stwierdzić, czy sprawozdanie, jako całość, i stanowiące podstawę jego sporządzenia księgi rachunkowe (system księgowości) są wolne od uchybień polegających na pominięciu lub zniekształceniu informacji ważnych (istotnych) dla czytelnika, i czy można uznać za wiarygodne (rzetelne, prawidłowe) i jasne informacje zawarte w tym sprawozdaniu.
nZa sporządzenie i przedstawienie właściwym organom sprawozdania finansowego odpowiedzialność ponosi kierownik jednostki przedkładającej to sprawozdanie do badania.nPodmiot uprawniony odpowiada za opinię o tym sprawozdaniu, wyrażoną na podstawie wyników badania przeprowadzonego w jego imieniu przez biegłego rewidenta lub pod jego kierunkiem, przy udziale personelu pomocniczego. Biegły rewident sprawuje nadzór nad kierowanym przez niego personelem pomocniczym oraz odpowiada za właściwe wykonanie prac przez te osoby.
nBadanie sprawozdania finansowego powinno dostarczyć podstaw do stwierdzenia, że przedstawia ono rzetelnie i jasno sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy jednostki oraz, że:a) jest prawidłowe, a więc zgodne z przyjętymi zasadami (polityką) rachunkowości, co oznacza w przypadku:
- jednostek zobowiązanych do stosowania wszystkich przepisów ustawy o rachunkowości, że sprawozdanie finansowe zostało sporządzone zgodnie z ustawą o rachunkowości i wydanymi na jej podstawie przepisami wykonawczymi,
- jednostek sporządzających sprawozdanie finansowe na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości, zgodnie z MSR, że sprawozdanie to jest zgodne z MSR, zaś w zakresie nieuregulowanym przez MSR - z wymogami ustawy o rachunkowości i wydanymi na jej podstawie przepisami wykonawczymi,b) jest zgodne z obowiązującymi badaną jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy jednostki, które wpływają na jej sprawozdania finansowe, a w przypadku jednostek, których sprawozdania finansowe normują także przepisy odrębne, w szczególności dotyczące emitentów papierów wartościowych dopuszczonych, emitentów zamierzających ubiegać się lub ubiegających się o ich dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego - także zgodne z tymi przepisami
zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych, zgodnie z ustawą o rachunkowości,
d) przedstawia rzetelnie i jasno wszystkie informacje istotne do oceny sytuacji jednostki,
a ponadto, że:
e) możliwość kontynuowania działalności przez jednostkę w niezmniejszonym istotnie zakresie nie jest poważnie zagrożona w ciągu przynajmniej 12 najbliższych miesięcy od dnia bilansowego,
f) informacje zawarte w sprawozdaniu z działalności jednostki - jeżeli na jednostce spoczywa obowiązek przedstawienia takiego sprawozdania - spełniają wymagania określone w art. 49 ustawy o rachunkowości i są zgodne z danymi sprawozdania finansowego; dotyczy to w szczególności przepisów obowiązujących przy sporządzaniu sprawozdań finansowych emitentów papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu lub ubiegających się o ich dopuszczenie.
nPrzeprowadzane przez biegłego rewidenta badanie, służące uzyskaniu podstaw do wyrażenia przez niego opinii, ma za zadanie bezpośrednie lub pośrednie potwierdzenie wiarygodności danych (stwierdzeń), zarówno liczbowych, jak i słownych, zawartych w przedstawionym przez jednostkę do badania sprawozdaniu finansowym i ich zgodności z wiążącymi jednostkę zasadami (polityką) rachunkowości.nBezpośrednie sprawdzenie wiarygodności (badanie wiarygodności) polega na badaniu określonych pozycji sprawozdania finansowego celem ustalenia czy spełniają one wymienione warunki.
nnPośrednie sprawdzenie (badanie) wiarygodności polega na zbadaniu działającego w jednostce systemu księgowości i kontroli wewnętrznej (badanie zgodności) w zakresie, w jakim przedmiotem tej kontroli wewnętrznej (badanie zgodności) w zakresie, w jakim przedmiotem tej kontroli są dane zawarte w sprawozdaniu finansowym, w celu stwierdzenia:
poprawności koncepcji systemu księgowości i kontroli wewnętrznej, w tym ich zgodności z przepisami oraz
poprawności działania systemu księgowości oraz skuteczności działania kontroli wewnętrznej przez cały okres objęty badaniem sprawozdania finansowego
W szczególności potwierdzenia wymaga wiarygodność następujących stwierdzeń:
- istnienia na dzień bilansowy wykazanych w sprawozdaniu finansowym aktywów i pasywów, w tym także zobowiązań z tytułów publiczno - prawnych,
- sprawowania kontroli aktywów, względnie obowiązku zaspokojenia zobowiązań wykazanych na dzień bilansowy,
- wystąpienia w badanym okresie operacji gospodarczych wykazanych w sprawozdaniu finansowym,
- kompletności ujęcia aktywów, pasywów, operacji gospodarczych oraz innych ujawnianych informacji dotyczących okresu objętego sprawozdaniem finansowym,
- prawidłowości wyceny aktywów i pasywów,
- ujęcia operacji gospodarczych w prawidłowej kwocie i poprawnego przypisania wynikających z nich przychodów, zysków nadzwyczajnych oraz kosztów i strat nadzwyczajnych do okresu którego dotyczą,
- prezentacji we właściwych częściach sprawozdania finansowego poszczególnych sald aktywów i pasywów, przychodów i zysków nadzwyczajnych oraz kosztów i strat nadzwyczajnych.
nPraktycznie nie jest możliwe ani potrzebne zbadanie wszystkich elementów składających się na pozycje wykazane w sprawozdaniu finansowym. Pozwala to ograniczyć zakres badania, zwiększa jednak ryzyko (tzw. ryzyko badania), że zbadane przez biegłego rewidenta sprawozdanie finansowe będzie zawierać nie wykryte przez niego uchybienia (pominięte lub zniekształcone informacje), powodujące wprowadzenie w błąd czytelnika tego sprawozdania nnBadania wyrywkowe - ich rola
nBadanie dokumentacji opisującej przyjęte przez jednostkę zasady rachunkowości, a w szczególności dotyczące:
określenia roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdawczych,
metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego,
sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym co najmniej:
nzakładowego plany kont,
nwykazu ksiąg rachunkowych (wykazu zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe),
nOpisu systemu przetwarzania danych (opisu systemu informatycznego)
Systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów.
n
nBadanie formalnej prawidłowości działania systemu księgowości
zgodność danych ksiąg rachunkowych za rok obrotowy (danych wynikających z zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej) ze sprawozdaniem finansowym za rok poprzedzający badany (bilans otwarcia) i badany,
zgodność danych, które w ciągu roku obrotowego zostały wprowadzone do systemu (ujęte w dzienniku) z sumą danych, które podlegają przeniesieniu do sprawozdania finansowego,
także zgodność danych z zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej z danymi zestawienia obrotów i sald kont pomocniczych.
nBadanie ksiąg rachunkowych pod względem ich:
rzetelności, bezbłędności, sprawdzalności (tzw. ślad rewizyjny),
bieżącego prowadzenia.
nOcena prawidłowości inwentaryzacji składników aktywów i pasywów
- Badanie systemu kontroli wewnętrznej
ROZPOZNANIE SYSTEMU
OPIS (UDOKUMENTOWNIE) SYSTEMU
ŚLEDZENIE PRZEBIEGU OPERACJI POPRZEZ SYSTEM
WSTĘPNA OCENA ROZPOZNANIA
IDENTYFIKACJA WĘZŁOWYCH KONTROLI
PRZPROWADZENIE PROCEDUR ZGODNOŚCI POSZCZEGÓLNYCH KONTROLI
OCENA WYNIKÓW BADANIA
nPRZEDMIOT BADANIA
Sprawozdanie finansowe
Księgi rachunkowe
Dowody księgowe
Dokumentacja powstająca podczas inwentaryzacji
nZAKRES BADANIA
System rachunkowości
System kontroli wewnętrznej
n
nKONCEPCJA BADANIA
Uzyskać możliwie dużą pewność, że sprawozdanie finansowe jest wolne od istotnych zniekształceń, aby ustalić na czym polegają, co powodują i jaki jest ich ciężar gatunkowy
Wykonać zadania na termin, przy racjonalnym zaangażowaniu czasu biegłego rewidenta i jego współpracowników
nnETAPY BADANIA
Przygotowanie badania
Badanie właściwe
Czynności końcowe
nZaplanowanie badania obejmuje:
Rozpoznanie zagadnień (obszarów), które mogą w sposób istotny ujemnie rzutować na rzetelność i prawidłowość sprawozdania finansowego
Ustalenie zadań rewizyjnych i sposobu ich realizacji w dostosowaniu do znaczenia poszczególnych zagadnień i związanego z nim ryzyka
Właściwe uwzględnienie dodatkowych, ustalonych w umowie, życzeń jednostki zlecającej badanie co do przedmiotu i zasięgu badania
nPlan badania bez względu na wielkość jednostki powinien mieć postać pisemną
nW wyniku zaplanowania badania następuje ustalenie:
ogólnej, uwzględniającej sytuację jednostki, rozpoznane obszary ryzyka oraz wagę (istotność) poszczególnych czynników, linii postępowania podczas badania (strategia badania) oraz
wypływającego z niej programu (szczegółowego planu) badania określającego przewidziane do zastosowania procedury badania poszczególnych zagadnień (obszarów) – ich rodzaj, zakres oraz termin przygotowania.
nOgólny plan badania powinien być na tyle szczegółowy, aby mógł stanowić podstawę opracowania programu badania
- Planowanie badania
nWypracowanie strategii badania wymaga:
Uzyskania wystarczającej znajomości badanej jednostki, jej organizacji, działalności, sytuacji majątkowej i finansowej na tle jej otoczenia gospodarczego i prawnego, a także wstępnego rozpoznania możliwości kontynuowania przez nią działalności w niezmniejszonym istotnie zakresie
Ogólnego zapoznania się z jej systemem księgowości, w tym prowadzonej za pomocą komputera, przyjętych zasad (polityki) rachunkowości oraz koncepcji i skuteczności działania powiązanego z nią systemu kontroli wewnętrznej w zakresie, w jakim wiąże się on z badanym sprawozdaniem finansowym
Wstępnego rozpoznania i analizy czynników wpływających na wielkość ryzyka nieodłącznego i ryzyka kontroli oraz wiążącego się z tym ryzyka przeoczenia przez biegłego rewidenta błędów zawartych w sprawozdaniu finansowym, jak też określenia istotności
Uwzględnienia wniosków wypływających z tych rozważań, wyznaczenie rodzaju zakresu i terminów badań poszczególnych zagadnień oraz ustalenia potrzeb w zakresie personelu pomocniczego, jak też pomocy rzeczoznawców lub innych podmiotów uprawnionych
nPlan jak i program badania, należy w miarę potrzeby aktualizować, dostosowując je do stwierdzonych podczas badania okoliczności, a w szczególności spowodowanych:
zmianą leżących u podstaw przesłanek,
stwierdzonych podczas badania nieprawidłowości, istotnych uchybień w działaniu kontroli wewnętrznej,
wykryciem nieprzewidzianych faktów,
ujawnieniem nadużyć
- Istotność i ryzyko badania
nMSRF – definiują kryterium istotności następująco:
zawarty w sprawozdaniu błąd jest istotny, jeżeli jego niewykrycie lub nieskorygowanie wpływa na decydentów podejmujących swoje decyzje na podstawie zbadanego sprawozdania finansowego
generalnie można przyjąć, że dana nieprawidłowość jest istotna, jeżeli czytelnik sprawozdania finansowego podjął na jego podstawie decyzję, którą zmieniłby, gdyby od początku przedstawiono mu bezbłędne sprawozdanie finansowe
ustalając istotność (wpływ danej nieprawidłowości na prawidłowość sprawozdania finansowego) należy nie tylko uwzględnić charakter błędu, ale i okoliczności, w jakich działa podmiot gospodarczy oraz nadrzędny cel jakiemu służy sporządzone sprawozdanie finansowen
ISTOTNOŚĆ wyznacza maksymalną granicę nieprawidłowości (maksymalny dopuszczalny błąd) w sprawozdaniu finansowym, które mogą pozostać nie wykryte, względnie jeżeli wykryte to nie poprawione i:
nie spowodują fałszywej interpretacji sprawozdania finansowego przez jego czytelników,
biegły rewident jest skłonny tolerować, wydając opinię bez zastrzeżeń
RODZAJE ISTOTNOŚCI
Istotność ogólna – błąd dopuszczalny ustalony dla całego sprawozdania finansowego
Istotność cząstkowa – błąd dopuszczalny ustalony dla poszczególnych składników sprawozdania finansowego (sald bilansu lub grup operacji)
Szacując poziom istotności biegły rewident zwykle uwzględnia między innymi:
dotychczasową znajomość podmiotu przedkładającego sprawozdanie do badania,
sprawozdanie finansowe z ubiegłych lat,
doświadczenie zebrane przy badaniu sprawozdań finansowych podobnych podmiotów,
zaufanie do kierownictwa i badanego podmiotu,
kwalifikacje personelu działu finansowo-księgowego podmiotu przedkładającego sprawozdanie,
wstępne rozeznanie systemu rachunkowości i kontroli wewnętrznej.
RYZYKO BADANIA (RB) – ryzyko, że w sprawozdaniu finansowym kryją się istotne nieprawidłowości, które nie zostaną ujawnione w toku badania
CZĘŚCI SKŁADOWE RYZYKA BADANIA
ryzyko nieodłączne (RN)
ryzyko kontroli (RK)
ryzyko przeoczenia (RP)
RYZYKO BADANIA A JEGO CZĘŚCI SKŁADOWE
RB = RN x RK x RP
nNa ryzyko badania wpływają łącznie:
ryzyko nieodłączne, wynikające zarówno z czynników zewnętrznych, jak i wewnętrznych oraz
ryzyko kontroli, polegające na tym, że system kontroli wewnętrznej jednostki nie zapobiega powstaniu uchybień ani ich nie wykrywa i nie poprawia;
zależne od biegłego rewidenta:
ryzyko przeoczenia uchybień na skutek niewłaściwego doboru rodzajów badania oraz zakresu, terminów lub sposobów ich przeprowadzenie.
nSkładniki ryzyka badania rozpatruje się oddzielnie dla poszczególnych stwierdzeń dotyczących danej grupy operacji lub sald.
nWstępnie przyjmuje się, że poziom ryzyka nieodłącznego i kontroli są wysokie, co nie pozwala uznać systemu księgowości i kontroli wewnętrznej jednostki za godne zaufania.
nOcena tego ryzyka jako średniego lub niskiego wymaga przekonania się, na podstawie wyników badań zgodności, że pogląd taki jest uzasadniony.
nZważywszy, że ryzyko przeoczenia jest odwrotne proporcjonalne do ryzyka nieodłącznego i ryzyka kontroli, oznacza to, że im ryzyko nieodłączne i kontroli są wyższe, tym niższe powinno być ryzyko przeoczenia, dzięki odpowiedniemu doborowi rodzaju, zakresu i terminów przeprowadzenia badań wiarygodności.
nJeżeli jednak ryzyko przeoczenia, związanego ze stwierdzeniami dotyczącymi istotnych sald lub grup operacji, nie da się w sposób gospodarny, dzięki badaniom wiarygodności, ograniczyć do poziomu zapewniającego, że ryzyko badania jest wystarczająco niskie, wówczas należy wyrazić opinię z zastrzeżeniem lub odstąpić od jej wyrażenia
- Procedury badania
nPrzeprowadzone przez biegłego rewidenta
923b
badania (procedury badania) można podzielić na :
badania ogólne – służące np. rozpoznaniu sytuacji jednostki, stosowanych zasad rachunkowości, zasad funkcjonowania systemu księgowości i kontroli wewnętrznej
badania szczegółowe – służące weryfikacji poszczególnych stwierdzeń (metodą pełną lub wyrywkową)
nSzczegółowe procedury badania dzielą się na:
Badania wiarygodności
Badania zgodności (kontroli)
nBadania wiarygodności – polegają na zastosowaniu jednej lub więcej rodzajów technik badania do sprawdzenia sald bilansu lub grup operacji w celu uzyskania dostatecznych i odpowiednich dowodów potwierdzających lub podważających poszczególne stwierdzenia
nBadania zgodności – to kombinacja technik zapytań, obserwacji i sprawdzania służące upewnieniu się, że system kontroli wewnętrznej jest zaprojektowany poprawnie i działa skutecznie
- Metody badania
nMetody badania
pełna
wyrywkowa
przegląd analityczny
progresywna
regresywna
obok komputera
przez komputer
- Badanie wyrywkowe
nZakres badań
Zbiorowość
Próbka
nPrzedmiot badania próbki
Badanie wiarygodności
Badanie zgodności
nPodstawowy problem badań wyrywkowych
nRodzaje badań wyrywkowych dokonane na podstawie wyboru:
Celowego
Przypadkowego
Metodami statystycznymi
Metodami z pogranicza statystyki
Nieformalnego
Wybór celowy próbki
nO doborze decyduje pogląd I doświadczenie biegłego rewidenta
nOparty o określone przesłanki, wynikające z określonych kryteriów
Zwiększone ryzyko błędów
Bezwzględne lub względne znaczenie elementów tzw. pozycje znaczące
Przypadki nietypowe przy operacjach typowych
nBadanie metodą wyboru celowego jest wskazane gdy:
nZbiorowość obejmuje operacje nietypowe lub wielkości szacunkowe
nZbiorowość obejmuje ilościowo niewielką liczbę danych, kwotowo znaczących
nMożna zaufać systemowi kontroli wewnętrznej, a przegląd analityczny dostarcza wystarczających dowodów badania
Wybór przypadkowy
nBadanie przy zastosowaniu metod statystycznych - wymagania
Jednostki zbioru powinny mieć stałe i określone prawdopodobieństwo wyboru do próbki
Wyniki próbki powinny być uogólnione na zbiór zgodnie z teorią prawdopodobieństwa i statystyki matematycznej
nBadanie metodami z pogranicza statystyki – wymagania
nStosuje się mniej rygorystyczne, niż wynikające z zasad statystyki matematycznej, lecz sformalizowane metody
Wyliczenie wielkości próbki następuje za pomocą wzorów matematycznych
Wybór próbki – często za pomocą schematów losowania stosowanych przy badaniach metodami statystycznymi
Uogólnienie wyników badania następuje również według zasad stosowanych przy badaniach metodami statystycznymi
Nie da się natomiast ustalić w sposób ilościowy planowanego ryzyka badania
Wybór przypadkowy
nBadanie przy zastosowaniu metod statystycznych - wymagania
Jednostki zbioru powinny mieć stałe i określone prawdopodobieństwo wyboru do próbki
Wyniki próbki powinny być uogólnione na zbiór zgodnie z teorią prawdopodobieństwa i statystyki matematycznej
nBadanie metodami z pogranicza statystyki – wymagania
nStosuje się mniej rygorystyczne, niż wynikające z zasad statystyki matematycznej, lecz sformalizowane metody
Wyliczenie wielkości próbki następuje za pomocą wzorów matematycznych
Wybór próbki – często za pomocą schematów losowania stosowanych przy badaniach metodami statystycznymi
Uogólnienie wyników badania następuje również według zasad stosowanych przy badaniach metodami statystycznymi
Nie da się natomiast ustalić w sposób ilościowy planowanego ryzyka badania
nBadania metodami statystycznymi - niedogodności
Konieczna znajomość zasad ich przeprowadzania, aby nie naruszyć reguł statystyki
Uciążliwość skompletowania zbiorowości i duża objętość próbki (niekiedy)
Wysoki koszt ich przeprowadzenia
nnMetody z pogranicza statystyki– przyczyny stosowania
Niższe koszty szkolenia
Procedury (mniej złożone)
Niemożność przeprowadzenie wyboru losowego (zbiorowość nie jest ponumerowana lub wyjątkowo liczna)
Założenie, że analiza jakościowa wyników badania próbki wystarczy dla uogólnienia wyników badania
nDokonując badań wyrywkowych warto pamiętać:
Celem jest uzyskanie za pomocą badań wyrywkowych obrazu całej zbiorowości
Badania wyrywkowe ze swej istoty, nie nadaje się do sprawdzania kompletności
Badania wyrywkowe nie zapewniają wykrycia nadużyć, choć możliwość taką stwarzają
Pozycje wytypowane do próbki
nWymagają starannego i wnikliwego zbadania według ogólnych zasad
nIm mniejsza próbka, tym bardziej wyważona powinna być dokonana na jej podstawie ocena całości; wiąże się z tym ryzyko tym większe, im mniej jednorodna jest zbiorowość
Badania wyrywkowe są szczególnie opłacalne i są praktycznie jedyną formą przy badaniu większych i dużych jednostek
- Przegląd analityczny
nPrzegląd analityczny polega na:
badaniu określonej wielkości rzeczywistej przez jej porównanie do ustalonego wzorca,
identyfikacji różnicy,
badaniu przyczyn odchyleń.
nEtapy badania drogą przeglądu analitycznego:
Projektowanie badania i dobór odpowiednich wzorców
Przeprowadzenie badania tj. porównanie badanej wielkości ze wzorcem
Analiza i ocena różnic, a w ślad za tym modyfikacja badania
nIstotne cechy przeglądu analitycznego
Związek pomiędzy znajomością (zrozumieniem) przez biegłego rewidenta działalności a wartością wniosków wyciągniętych na podstawie przeglądu analitycznego
Wiarygodność zależności (logiczne wyjaśnienie i podbudowa rozumieniem działalności przez przeprowadzającego badanie)
Niepotwierdzenie rzetelności danych – wątpliwości i dodatkowe czynności
nProcedury analityczne
Porównanie informacji finansowych z danymi za poprzedni okres sprawozdawczy
Porównanie informacji finansowych z danymi wynikającymi z planów (budżetów, programów itp.)
Porównanie informacji finansowych z danymi odnoszącymi się do innych jednostek o zbliżonym zakresie działalności
Porównanie informacji finansowych z przewidywanymi wzorcami
Badanie relacji pomiędzy informacjami finansowymi i niefinansowymi
Techniki pozyskiwania dowodów badania
nOkreślenie techniki pozyskiwania dowodów badania trzeba wiązać ze sposobem działania, t. z czynnościami, jakie w związku z konkretnym dowodem rewizyjnym wykonał biegły rewident
nnTechniki pozyskiwania dowodów badania to:
Sprawdzanie z natury
Potwierdzanie
Sprawdzanie
Obserwacja i zapytania
Analiza
- Zakończenie badania
Zakres prac kończących badanie
nnPrzegląd zdarzeń, które nastąpiły po dacie bilansu oraz przyszłych i warunkowych zobowiązań
nOcena kompletności badania i jego wyników, połączona z:
końcową analizą finansową rocznego sprawozdania finansowego
rozważeniem czy zagrożona jest kontynuacja działalności jednostki
spotkaniem z kierownictwem jednostki,
nPrzegląd zebranej dokumentacji rewizyjnej i sprawdzenie jej kompletności
nSporządzenie raportu, opinii i w miarę potrzeby – pisma do zarządu
- Dokumentacja badania
Cel i zadania dokumentacji rewizyjnej:
nuzasadnienie, podstawa wyciągniętych wniosków,
nutrwalenie przebiegu badania,
numożliwienie kontroli wykonania zadań przez osoby biorące udział w badaniu,
ndokumentowanie i podsumowanie cząstkowych wyników badania i dokonanie uogólnień odnoszących się do osiągnięcia głównego celu badania,
nzebranie danych i informacji do opracowania opinii, raportu i wystąpienia porewizyjnego,
nułatwienie przygotowania i przeprowadzenia kolejnego badania sprawozdania finansowego tej samej jednostki.
n
Na dokumentację rewizyjną gromadzoną przez biegłego rewidenta składają się na ogół:
nwyszczególnienie warunków badania i dodatkowych zadań wynikających z umowy o badanie,
negzemplarz sprawozdania finansowego i ewentualnie sprawozdania z działalności jednostki,
nkopię wyrażonej opinii i raportu z badania,
nplan i program badania oraz ich modyfikacje wraz z oceną ryzyka nieodłącznego, ryzyka kontroli w badanej jednostce oraz ryzyka przeoczenia i zmian w tym zakresie, wyznaczenie granicy istotności,
noświadczenia kierownika badanej jednostki, jak np. o:
kompletnym i prawidłowym ujęciu w księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym wszystkich zdarzeń gospodarczych dotyczących badanego okresu,
ujawnieniu zobowiązań warunkowych,
powiadomieniu o istotnych zdarzeniach, jakie nastąpiły po dniu bilansowym,
nkopię ewentualnego pisma powiadamiającego kierownictwo jednostki lub jej organy nadzorcze o stwierdzonych nadużyciach lub dużym prawdopodobieństwie ich popełnienia bądź naruszeniach prawa,
nkopię ewentualnego pisma skierowanego do kierownika jednostki na temat stwierdzonych w toku badania niedociągnięć oraz sposobów ich usunięcia,
nndokumentację roboczą obejmującą w szczególności:
informacje o branży oraz środowisku prawnym i gospodarczym, w którym działa jednostka,
informacje o statusie prawnym i organizacji badanej jednostki,
wyciągi lub kopie ważnych dokumentów prawnych, umów, itp.
dowody rozpoznania przez biegłego rewidenta systemu księgowości, w tym także prowadzonej za pomocą komputera oraz kontroli wewnętrznej badanej jednostki,
dowody przeprowadzonej przez biegłego rewidenta analizy sprawności działania systemu kontroli wewnętrznej jednostki, zwłaszcza gdy zaufał jej działaniu,
wyniki analizy wiarygodności operacji i sald oraz znaczących wskaźników i trendów,
dokumentację informującą o rodzaju, zakresie, terminach i wynikach przeprowadzonych badań, w tym obserwacji spisu z natury,
wykorzystane ustalenia kontroli zewnętrznej i rewizji wewnętrznej, rzeczoznawców lub biegłych rewidentów działających w imieniu innych podmiotów uprawnionych, którym zlecono zbadanie określonych wycinków działalności badanej jednostki, wraz z dowodami zbadania wiarygodności tych ustaleń,
kopie pism lub notatki dotyczące zagadnień omawianych z badaną jednostką,
ustalenia biegłego rewidenta dotyczące istotnych zagadnień badania.
- Dowody badania
nBiegły rewident musi ocenić, jaką liczbę i rodzaj dowodów badania dotyczących określonej pozycji sprawozdania finansowego uznaje za dostateczną (ilościowa wystarczającą) i odpowiednią (adekwatną do badanego zagadnienia).
nPodejmując taką decyzję powinien uwzględnić:
stopień ryzyka nieprawidłowości, na który między innymi wpływa:
nrodzaj badanej pozycji sprawozdania
nskuteczność działania kontroli wewnętrznej
nrodzaj działalności gospodarczej jednostki
npozycja sprawozdania
nsytuacje, które mogą szczególnie oddziaływać na kierownictwo jednostki
znaczenie danej pozycji dla badanego sprawozdania jako całości
doświadczenia zdobyte w czasie poprzednich badań
wyniki zastosowanych procedur badawczych przy uwzględnieniu wykrytych dzięki nim omyłek i nadużyć
rodzaj dostępnej informacji
nWiarygodność dowodów a źródła pozyskiwania dowodów i ich rodzaje
nDoświadczenie wskazuje, że:
dowody badania uzyskane przez biegłego rewidenta osobiście np. drogą oglądu, są bardzie wiarygodne od innych informacji uzyskanych pośrednio, np. na podstawie kwestionariuszy, ankiet
dowody badania uzyskane ze źródeł spoza jednostki, np. potwierdzenia, są dla potrzeb badania bardziej wiarygodne niż uzyskane od jednostki
dowody badania uzyskane z różnych źródeł, prowadzące do tego samego stwierdzenia, przeważnie są lepsze niż uzyskane tylko z jednego źródła; wystąpienie niezgodności tych samych stwierdzeń uzyskanych z różnych źródeł, rodzi potrzebę wyjaśnienie przyczyn niezgodności
dowody wewnętrzne są bardziej wiarygodne, jeśli związana z nimi kontrola wewnętrzna działa zadawalająco
dowody w postaci dokumentów oraz pisemnych oświadczeń są bardziej wiarygodne niż wyjaśnienia ustne
nDoświadczenie wskazuje, że dowody badania można zaliczyć do jednej z poniżej wskazanych kategorii, uszeregowanych według malejącej wiarygodności:
Dowody sporządzane i przechowywane przez osoby trzecie
Dowody sporządzane przez osoby trzecie, ale przechowywane przez jednostkę
Dowody sporządzane i przechowywane przez jednostkę
- Opinia i raport
Cechy opinii i raportu z badania sprawozdania finansowego
nDotyczą wyłącznie ostatecznej wersji sprawozdania finansowego
nSą formułowane według zasady wyjątków; podkreśla się w nich to co odbiega od stanu poprawnego normalnego
nNie mówi się w nich o warsztacie biegłego rewidenta, to jest metodach i zakresie przeprowadzonych badań
nSą przedstawione w języku polskim, a każda strona opinii i raportu powinna być parafowana przez biegłego rewidenta, aby uniemożliwić ewentualne podmiany stron
nOpinia i raport powinny być przedstawione łącznie
nOpinia i raport powinny w sposób:
bezstronny,
kompletny,
rzetelny i jasny
przedstawiać w formie pisemnej wyniki badania sprawozdania finansowego
- Opinia
nOpinia o rocznym sprawozdaniu wyraża ogólny wniosek wynikający z badania przeprowadzonego przez biegłego rewidenta.
nWniosek ten nie stanowi sumy ocen wyników zbadania poszczególnych zagadnień, ale zakłada nadanie poszczególnym ustaleniom odpowiedniej wagi, uwzględniającej wpływ stwierdzonych faktów na
rzetelność
prawidłowość
rocznego sprawozdania finansowego.
- Opinia – rodzaje
Opinia o zbadanym sprawozdaniu finansowym może być wyrażona jako opinia:
Bez zastrzeżeń, która jest wyrażona, gdy biegły rewident jest przekonany, że sprawozdanie finansowe i księgi rachunkowe spełniają warunki określone ustawie o rachunkowości
Z zastrzeżeniem, co oznacza, że mimo ogólnie pozytywnej opinii, pewne wielkości zawarte w sprawozdaniu finansowym budzą zastrzeżenia; są one wyłączone z ogólnie pozytywnej opinii
Negatywna, co oznacza, że jako całość sprawozdanie finansowe wprowadza w błąd
Może nastąpić odmowa wyrażenia opinii. Co świadczy o znacznej niepewności, wątpliwości, czy obraz zarysowany w zbadanym sprawozdaniu finansowym jest właściwy
nnW opinii można również zawrzeć dodatkowe objaśnienia
nZgłoszenie zastrzeżeń lub zamieszczenie dodatkowych wyjaśnień nie podważa ogólnie pozytywnej oceny prawidłowości, rzetelności i jasności badanego rocznego sprawozdania finansowego
nBez względu na rodzaj wyrażonej opinii, nie można w niej pominąć faktu, że kontynuacja działalności przez jednostkę jest zagrożona
- Opinia - zawartość
Opinia o rocznym sprawozdaniu finansowym, w tym także mająca postać zrzeczenia się wyrażenia opinii, powinna zawierać:
nTytuł i wskazanie adresata, którym jest organ dokonujący wyboru podmiotu uprawnionego
nIdentyfikację zleceniodawcy i poszczególnych składników zbadanego sprawozdania, o którym wydawana jest opinia
nPowołanie przepisów (podstawę prawną):
zgodnie z którymi przeprowadzono badanie
w stosunku do których dokonano oceny prawidłowości sprawozdania finansowego i ksiąg rachunkowych ze wskazaniem, czy przepisy te były stosowane w sposób ciągły
nOgólny wniosek co do stopnia, w jakim zbadane sprawozdanie finansowe:
sporządzono na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych
sporządzono we wszystkich istotnych aspektach zgodnie z określonymi w ustawie o rachunkowości, stosowanymi w sposób ciągły
jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, statutem lub umową
przedstawia rzetelnie i jasno wszystkie istotne dla oceny badanej jednostki informacje
nStwierdzenie zgodności informacji zawartych w sprawozdaniu z działalności z danymi rocznego sprawozdania finansowego
nWłasnoręczne podpisy i dane identyfikujące biegłego rewidenta przeprowadzającego badanie lub kierującego nim oraz osobę uprawnioną do reprezentowania podmiotu uprawnionego, który wyraża opinię
nMiejsce siedziby podmiotu uprawnionego i datę wydania opinii
nSzczególne objaśnienie, zamieszczane na końcu opinii, stanowiące o:
stwierdzenie, że sprawozdanie z działalności jednostki jest kompletne w rozumieniu ustawy o rachunkowości, a zawarte w nim informacje są zgodne z danymi sprawozdania finansowego, względnie, że sprawozdanie to jest niekompletne i/lub niezgodne ze sprawozdaniem finansowym lub nie zostało przedstawione biegłemu rewidentowi do dnia zakończenia badania,
informacja o nie złożeniu przez jednostkę, do dnia zakończenia badania, sprawozdania finansowego za rok poprzedzający do ogłoszenia i do Krajowego Rejestru Sądowego,
informacja o niedochowaniu przez spółkę kapitałową określonych w art. 233 lub 397 Kodeksu spółek handlowych wymogów co do wysokości kapitału własnego, i konieczności podjęcia przez zgromadzenie właścicieli decyzji o dalszym istnieniu spółki, o ile zagadnienie to nie jest poruszane w związku z poważnym zagrożeniem kontynuacji działalności przez jednostkę.
- Raport
nRaport uzupełnia stwierdzenia zawarte w opinii.
nPowinien on zawierać zwięzłe, interesujące odbiorcę raportu, istotne informacje o badanej jednostce oraz przedstawiać ważne wyniki badania uzasadniające wyrażoną opinię. Obowiązek zawarcia takich informacji w raporcie istnieje niezależnie od tego, czy fakty te są znane odbiorcy raportu czy nie.
nWyrażenie opinii negatywnej lub odmowa wyrażenia opinii nie zwalnia od sporządzenia i przedłożenia raportu.
nDane zawarte w raporcie powinny wynikać z dowodów badania, zebranych przez biegłego rewidenta podczas badania.
Jeżeli biegły rewident korzystał z ustaleń: innego biegłego rewidenta, działającego w imieniu innego podmiotu uprawnionego, rewizji wewnętrznej jednostki, kontroli zewnętrznej lub rzeczoznawcy, to należy to w raporcie zaznaczyć.
- Raport – zawartość
Raport (pełna nazwa - raport uzupełniający opinię z badania sprawozdania finansowego - wskazanie jednostki - za rok obrotowy...) Powinien, zgodnie z postanowieniami art. 65 ust. 5 ustawy o rachunkowości, zawierać co najmniej:
ndane identyfikujące badaną jednostkę; składają się na to informacje o:
nazwie, formie prawnej, adresie siedziby, zarejestrowanym i rzeczywistym przedmiocie działalności jednostki,
podstawie prawnej działalności (organ rejestrowy i data wpisu do rejestru), rejestracji podatkowej i statystycznej jednostki,
kapitale (funduszu) podstawowym i własnym jednostki na dzień bilansowy; jej właścicielach i zmianach struktury własności, jakie nastąpiły w badanym roku obrotowym oraz do dnia zakończenia badania; jednostkach powiązanych z badaną jednostką,
kierowniku jednostki (skład zarządu) i zmianach, jakie nastąpiły w tym zakresie w badanym roku obrotowym oraz do dnia zakończenia badania,
ninformacje o sprawozdaniu finansowym za rok poprzedzający - czy i przez kogo było badane, rodzaju opinii, dacie zatwierdzenia, sposobie podziału zysku (pokrycia straty), dacie jego ogłoszenia (złożenia do ogłoszenia) z podaniem numeru "monitora polskiego B" lub "monitora spółdzielczego" oraz złożenia w krajowym rejestrze sądowym; jeżeli sprawozdanie finansowe nie zostało zatwierdzone, należy to zaznaczyć wraz z podaniem tego przyczyn,
ndane identyfikujące podmiot uprawniony i biegłego rewidenta przeprowadzającego w jego imieniu badanie jednostki:
nazwa, adres siedziby oraz numer rejestracyjny podmiotu uprawnionego, imię, nazwisko i numer ewidencyjny biegłego rewidenta,
powołanie na umowę o badanie ze wskazaniem daty jej zawarcia oraz organu, który wybrał do badania podmiot uprawniony,
okres przeprowadzania badania w siedzibie jednostki oraz jej oddziałach,
deklaracja niezależności od badanej jednostki podmiotu uprawnionego i biegłego rewidenta - w rozumieniu art. 66 ust. 2 ustawy o rachunkowości,
nstwierdzenie, że nie nastąpiły ograniczenia zakresu badania (względnie jakie miały miejsce), zaś kierownik jednostki złożył wszystkie żądane przez biegłego rewidenta oświadczenia, wyjaśnienia i informacje, względnie stwierdzenie jakich danych odmówił,
nprzedstawienie kluczowych, specyficznych dla jednostki, wielkości bezwzględnych i wskaźników charakteryzujących jej wynik finansowy oraz sytuację majątkową i finansową za rok obrotowy i - w miarę możliwości - dwa lata poprzedzające, ze wskazaniem tych czynników, które istotnie negatywnie wpływają na wyniki i sytuację jednostki, a zwłaszcza poważnie zagrażają możliwości kontynuowania przez nią działalności w niezmienionym istotnie zakresie,
nocenę prawidłowości stosowanego systemu księgowości, która obejmuje:
stwierdzenie, czy jednostka posiada aktualną dokumentację opisującą przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości,
ocenę zasadności i ciągłości stosowanych zasad (polityki) rachunkowości, w tym prawidłowości otwarcia ksiąg rachunkowych,
ocenę prawidłowości dokumentacji operacji gospodarczych,
ocenę rzetelności, bezbłędności i sprawdzalności ksiąg rachunkowych, w tym także prowadzonych za pomocą komputera, powiązania dokonanych w nich zapisów z dowodami księgowymi oraz sprawozdaniem finansowym,
ocenę stosowanych metod zabezpieczenia dostępu do danych i systemu ich przetwarzania za pomocą komputera, - stwierdzenie przeprowadzenia, zgodnie z ustawą o rachunkowości, inwentaryzacji aktywów i pasywów oraz rozliczenia i ujęcia w księgach jej wyników,
nocenę właściwej ochrony dokumentacji księgowej, ksiąg rachunkowych i sprawozdań finansowych,
ninformacje o niektórych, istotnych pozycjach sprawozdania finansowego, wymagające, zdaniem biegłego rewidenta, zamieszczenia.
Przykładowo mogą to być informacje:
strukturze rzeczowej i własnościowej środków trwałych (własne, przyjęte w leasing, wynajęte), stopniu ich zużycia i zmianach w tym zakresie,
relacji cen nabycia (zakupu) papierów wartościowych do ich wyższej wartości rynkowej,
strukturze czasowej należności z tytułu dostaw i usług na dzień bilansowy i na dzień badania oraz relacji odpisów aktualizujących do kwoty wymaganej zapłaty,
rezerwach na zobowiązania i potencjalnych zobowiązaniach z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń itp.
W tej pozycji raportu szczegółowo omawia się zagadnienia stanowiące powód wyrażenia innej opinii aniżeli bez zastrzeżeń. Nie jest celowe powtarzanie danych liczbowych i informacji zawartych w dodatkowych informacjach i objaśnieniach.
ninformacje o wyniku zbadania kompletności i poprawności sporządzenia:
wprowadzenia do sprawozdania finansowego,
dodatkowych informacji i objaśnień,
sprawozdania z działalności jednostki.
ninformacje o istotnych naruszeniach prawa wpływających na sprawozdanie finansowe, a także statutu lub umowy jednostki stwierdzonych podczas badania; informacje o naruszeniach nie wpływających istotnie na obraz jednostki przekazywany przez sprawozdanie finansowe można przekazać kierownikowi jednostki w odrębnym piśmie, j) imię, nazwisko, numer ewidencyjny i własnoręczny podpis biegłego rewidenta przeprowadzającego lub kierującego badaniem oraz nazwę i dane identyfikujące oraz imię, nazwisko, numer ewidencyjny i własnoręczny podpis biegłego rewidenta reprezentującego podmiot uprawniony, w imieniu którego biegły rewident przeprowadzał badanie,
nsiedzibę podmiotu uprawnionego i datę raportu.
Streszczenie - Kamizelka
Streszczenie - Kamizelka Do starej kamienicy w ubogiej dzielnicy Warszawy wprowadziło się młode małżeństwo ,byli ze sobą szczęśliwi i się kochali.Po pewnym czasie stan zdrowia pana pogorszył się.Choroba trwała długo,pan chudł z dnia nadzieńMą...Rządy polskie na emigracji
Rządy polskie na emigracji Wiadomości o przekroczeniu wschodniej granicy Rzeczypospolitej przez wojska radzieckie zastała władze polskie w Kołomyi, w pobliżu granicy rumuńskiej. 17 września 1939 r. podczas narady z udziałem premiera Felicjana Sławoja - Składkowskiego, minist...Rachunek sumienia
Rachunek sumienia Przed oczy Twoje panie winny nasze składamy… Zwykle codzienny rachunek sumienia jest pierwszą praktyką, która znika z życia modlitwy człowieka wierzącego. Często nie określa się jasno przyczyn porzucenia praktyki codziennej analizy dnia wobec Boga...Konrad polskim Prometeuszem.
Konrad polskim Prometeuszem. Stworzył człowieka. Okazał bunt wobec bogów, aby dać człowiekowi ogień. Przeżywał za rodzaj ludzki nie wymowne męki. Uznany został za dobroczyńcę ludzkości. O kim tu mowa? O mitologicznym tytanie Prometeuszu. Wyidealizowana postać ...Problemy demograficzne Polski a rozwój gospodarki (wnioski dla polityki gospodarczej)
Problemy demograficzne Polski a rozwój gospodarki (wnioski dla polityki gospodarczej) W niniejszej pracy pragnę przedstawić i udowodnić jak bardzo istotnym jest wpływ problemów demograficznych na rozwój gospodarczy naszego kraju. Demografia jako dziedzina nauki zajmująca się jakościowym i il...Filozofia ściąga
Filozofia ściąga 1.Proszę opisać przy pomocy jakich mitów Platon rozwiązuje problem poznania. Platon wymyślił 2 mity za pomocą których rozwiązuje problem poznania: a) mit anamnezy: prawdziwe poznanie jest dokonywane na drodze przypominania sobie idei, które kiedyś dusza p...Unia Europejska - instytucje, symbole, historia, postacie, Polska a UE.
Unia Europejska - instytucje, symbole, historia, postacie, Polska a UE. UNIA EUROPEJSKA MATERIAŁY Z WIKIPEDIA.PL OPRACOWANIE GRAFICZNO - SPÓJNOŚCIOWE: ADRIAN JASNY HISTORIA UE Idee przed 1945 r. Próby zjednoczenia narodów Europy miały wielokrotnie miejsce w historii kontynentu od upadku Cesarstwa Rzymskiego...Biografia - Adam Mickiewicz.
Biografia - Adam Mickiewicz. Adam Mickiewicz urodził się 24 grudnia 1798 roku w Zaosiu koło Nowogródka. W roku 1801 rodzina Mickiewiczów przeniosła się do Nowogródka, gdzie w latach 1807-1815 poeta uczęszczał do szkoły prowadzonej przez dominikanów. W latach 1815-1819 Mickiewicz studiuje...
studia
szko³a
streszczenie
notatka
¶ci±ga
referat
wypracowanie
biografia
opis
praca
dyplomowa
opracowania
test
liceum
matura
ksi±¿ka
